Обязательным условием для применения вычета по НДС является оприходование товара. Однако есть аргументы, позволяющие принять к вычету НДС даже в тех случаях, когда имущество, принятое к бухучету, на склад организации не поступило.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
1.Рекомендация: Когда «входной» НДС можно принять к вычету
Условия вычета
«Входной» НДС принимайте к вычету при одновременном выполнении следующих четырех условий:
- предъявление налога поставщиком;
- приобретение имущества (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, или приобретение товаров (работ, услуг) для перепродажи;
- принятие приобретенного имущества (работ, услуг) на учет;
- наличие счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры).*
Об этом сказано в статьях 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ.
Внимание: если организация воспользуется вычетом с нарушением хотя бы одного из установленных условий, то при проверке налоговая инспекция может лишить ее права на вычет и восстановить «входной» налог. Как следствие, у организации возникнет недоимка по НДС, на которую начислят пени и штрафы (ст. 75, 122 НК РФ). Кроме того, восстановленные суммы налога организация не сможет включить в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 170, п. 19 ст. 270 НК РФ).
Первое условие: НДС должен быть предъявлен поставщиком
Первое условие заключается в том, что «входной» НДС должен быть предъявлен поставщиками в соответствии с российским законодательством. То есть суммы налога, предъявленные поставщиками по законодательству иностранного государства, к вычету не принимайте. Это следует из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ и абзаца 10 письма ФНС России от 18 октября 2005 г. № 03-4-03/1800/31.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Второе условие: товары предназначены для использования в операциях, облагаемых НДС
Второе условие применения вычета по НДС состоит в том, что приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) организация предполагает использовать для выполнения операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). Если организация приобрела товары (работы, услуги, имущественные права) для выполнения необлагаемых операций (например, для внесения в уставный капитал другой организации), то «входной» НДС к вычету не принимайте, а учитывайте в стоимости имущества.
Если ресурсы приобретались для использования в операциях, облагаемых НДС, а в дальнейшем организация использовала их в необлагаемых операциях (или в операциях, облагаемых НДС по ставке 0 процентов), ранее принятую к вычету сумму налога нужно восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ).
Третье условие: товары приняты к учету
Третье условие вычета по НДС – приобретенное имущество (работы, услуги) должно быть принято к учету. При этом постановка на учет должна быть подтверждена документально.* Об этом сказано в абзаце 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.
Ситуация:когда товары (работы, услуги, имущественные права) считаются принятыми к учету в целях применения вычета по НДС
Налоговое законодательство не содержит ответа на этот вопрос. Правила принятия имущества к учету определяет законодательство о бухучете.
Организации ведут учет имущества и всех совершаемых ими хозяйственных операций на соответствующих счетах бухучета (ст. 5, п. 3 ст. 10 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Следовательно, принятие к учету – это отражение стоимости имущества на предназначенных для этого счетах. Аналогичную точку зрения Минфин России высказывал в письме от 16 мая 2006 г. № 03-02-07/1-122. Например, товары считаются принятыми к учету после отражения на счете 41, работы и услуги – после отражения на счетах 20, 25, 26, 44 и др. Принятие имущества к учету осуществляется на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Некоторые особенности имеет принятие к учету основных средств.
При этом для признания товаров принятыми к учету их оприходование на склад покупателя обязательно. Если имущество принято к бухучету до его поступления на склад (например, в составе материально-производственных запасов в пути), оснований для налогового вычета по НДС у организации нет. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 26 сентября 2008 г. № 03-07-11/318. Некоторые арбитражные суды подтверждают эту точку зрения (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 1 ноября 2007 г. № А57-14388/06).*
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие принять к вычету НДС даже в тех случаях, когда имущество, принятое к бухучету, на склад организации не поступило. Они заключаются в следующем.*
По статье 172 Налогового кодекса РФ «входной» НДС принимается к вычету после принятия приобретенного имущества к учету. О фактическом поступлении имущества в организацию как об условии применения налогового вычета в законодательстве не говорится. Чтобы признать имущество принятым к учету, не обязательно, чтобы оно было оприходовано на склад. Организация-покупатель вправе принять товар к учету (в целях налогообложения) с момента перехода на него права собственности от продавца.
Главное, чтобы его стоимость была отражена в бухучете на основании правильно оформленных первичных документов. Поэтому принятым на учет можно считать даже то имущество, которое находится в пути или на ответственном хранении у поставщика. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, определение ВАС РФ от 30 сентября 2009 г. № ВАС-12707/09, постановления ФАС Московского округа от 25 июля 2011 г. № КА-А40/7513-11, Северо-Западного округа от 1 ноября 2010 г. № А52-3413/2009, Поволжского округа от 15 июля 2010 г. № А55-29172/2009, Уральского округа от 3 июня 2009 г. № Ф09-3493/09-С2, Восточно-Сибирского округа от 10 февраля 2009 г. № А33-11818/07-Ф02-152/09, Дальневосточного округа от 25 июля 2007 г. № Ф03-А24/07-2/2145, от 19 июля 2007 г. № Ф03-А24/07-2/2137).
Ситуация:когда товары считаются приобретенными в целях применения вычета по НДС
Товары считаются приобретенными после того, как к покупателю перешло право собственности на них.
Организация может принять к вычету «входной» НДС только по приобретенным товарам (п. 2 ст. 171 НК РФ). То есть по товарам, собственником которых стал покупатель. В общем случае право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи (ст. 223 и 491 ГК РФ). Но стороны договора вправе предусмотреть и другой порядок перехода права собственности на товар (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Например, до момента оплаты отгруженных товаров их собственником может оставаться продавец. В этом случае покупатель, получив товары, принимает их к учету на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
Однако приобретенными такие товары не признаются, и право вычета по НДС в этот момент у покупателя не возникает. Воспользоваться налоговым вычетом покупатель сможет только после перехода к нему права собственности на товары в соответствии с договором.
Вопрос о том, можно ли для вычета по НДС признать приобретенными товары, не оприходованные на склад покупателя, является спорным.
Ситуация:какими документами подтвердить принятие к учету приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) для применения вычета по НДС
Принятие активов к учету подтверждайте документами, которые используются для отражения хозяйственных ситуаций в бухгалтерском учете.
Налоговый кодекс РФ не регулирует порядок и документальное оформление постановки на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав). Указанные правила определяет законодательство о бухучете.
Товары (работы, услуги, имущественные права) принимаются к бухучету на основании первичных документов, оформленных в установленном порядке (п. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Поэтому для применения вычета по НДС документами, подтверждающими постановку на учет приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), являются документы, на основании которых они приняты к бухучету.*
Принятие к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) от продавца к покупателю оформляется:
- товарной накладной по форме № ТОРГ-12 при передаче товаров (указания, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132);
- актом по форме № ОС-3 при передаче результатов работ по ремонту, реконструкции и модернизации основных средств (указания, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7);
- актом по форме № КС-2 при передаче результатов работ в капитальном строительстве и строительно-монтажных работ (указания, утвержденные постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100).
Чтобы подтвердить принятие к учету транспортных услуг, необходимо наличие товарно-транспортной накладной по форме № 1-Т (указания, утвержденные постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78) или транспортной накладной, форма которой приведена в приложении 4 к Правилам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 15 апреля 2011 г. № 272. Это следует из положений пункта 2 статьи 785 Гражданского кодекса РФ, статьи 8 Закона от 8 ноября 2007 г. № 259-ФЗ, а также писем Минтранса России от 20 июля 2011 г. № 03-01/08-1980ис и Минфина России от 17 августа 2011 г. № 03-03-06/1/492.
Если по какому-либо имуществу (работам, услугам) унифицированных форм, подтверждающих принятие активов к учету, в законодательстве нет, можно использовать бланки, разработанные организацией. Главное, чтобы в них содержались все обязательные реквизиты первичных документов. Эти реквизиты перечислены в пункте 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.
Четвертое условие: наличие счета-фактуры
Четвертое условие вычета – наличие правильно оформленного счета-фактуры на приобретенное имущество (работы, услуги, имущественные права) или корректировочного счета-фактуры (ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ). «Входной» НДС принимайте к вычету в сумме, выделенной в счете-фактуре. Если счета-фактуры нет или если счет-фактура оформлен с нарушениями, то «входной» НДС к вычету не принимайте.
Счет-фактура для вычета не требуется, если это прямо предусмотрено законодательством. В частности, по имуществу, полученному в счет вклада в уставный капитал организации, НДС можно принять к вычету на основании документов, подтверждающих факт передачи (например, на основании актов по форме № ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б)). В этих документах нужно указать сумму НДС, восстановленную передающей стороной (абз. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, п. 14 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
О.Ф. Цибизова
начальник отдела косвенных налогов департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики Минфина России