Журнал, справочная система и сервисы
18 марта 2016 50 просмотров

вопрос по возврату товара.Предприятие на ОСНО купила товар у предприятия на УСН. Затем продала этот товар, заплатив НДС в бюджет?Покупатель,обнаружив, что товар некачественный,возвращает его продавцу (ОСНО).В свою очередь продавец на ОСНО пишет претензию,что товар не качественный и возвращает его предприятию изготовителю товара (предприятие на УСН)Обязано ли предприятие при возврате товара начислить НДС? В какие сроки можно провести возврат, а не реализацию товара.Другой вопрос: в каких случаях,при оплате задолженности физ.лицу предпрятие может не удерживать НДФЛ, а перечислить задолженность в полном объеме?

При возврате товара поставщику организация обязана начислить НДС.

Возврат товаров для целей исчисления НДС возможен только если товары еще не были приняты на учет. Если товары были принят на учет, то при возврате будет иметь место переход права собственности от покупателя к поставщику, а следовательно, реализация товара для целей НДС. Налоговый кодекс не делает исключений для операций по возврату товара, поэтому они облагаются налогом в общем порядке. При возврате Вам необходимо выставить поставщику счет-фактуру. Сумма НДС предъявляется поставщику дополнительно к цене реализации.

Что касается второго вопроса, то по общему правилу организация может не удерживать НДФЛ при выплатах физическому лицу только если выплачиваемые доходы освобождены от налогообложения или организация не признается налоговым агентом по НДФЛ по данной операции. Решение вопроса о необходимости удержания НДФЛ при выплате задолженности физическому лицу в каждом конкретном случае зависит от того, по какому основанию и перед кем такая задолженность возникла.

Обоснование


Из рекомендации Елены Поповой: Как отразить в бухучете и при налогообложении возврат товаров поставщику в случаях, предусмотренных законодательством

Право на возврат товаров

По основаниям, предусмотренным в законодательстве, организация-покупатель может вернуть приобретенный товар, если:

  • продавец не передал в установленный срок принадлежности или документы, относящиеся к товару (ст. 464 ГК РФ);
  • было передано меньшее количество товара, чем определено договором (п. 1 ст. 466 ГК РФ);
  • ассортимент переданного товара не соответствует ассортименту, указанному в договоре (п. 1 и 2 ст. 468 ГК РФ);
  • организация в разумный срок не выполнила требования покупателя о доукомплектовании товара (п. 2 ст. 480 ГК РФ);
  • организация передала покупателю товар несоответствующего качества, в ненадлежащей упаковке (таре) и эти нарушения являются существенными (т. е. их нельзя устранить либо затраты на их устранение являются несоразмерными относительно стоимости этого товара и т. п.) (п. 2 ст. 475 и ст. 482 ГК РФ).

О выявлении любого из перечисленных нарушений условий договора покупатель обязан известить продавца (п. 1 ст. 483 ГК РФ).

Документальное оформление

Несоответствие товаров условиям договора, обнаруженное в момент приемки (до оприходования на счет 41) отразите в акте по форме № ТОРГ-2 (№ ТОРГ-3). На основании этого документа организация может отказаться от поступивших товаров и потребовать их замены или возврата денег. Договор купли-продажи (поставки) в этом случае считается неисполненным, а полученные товары – принятыми на ответственное хранение (п. 1 ст. 454 ГК РФ).

Торговые организации, являясь посредниками между производителем и потребителем, обычно не контролируют качество (комплектность) товаров, если они поступили в неповрежденной упаковке (таре) (п. 5 Инструкции, утвержденной постановлением Госарбитража при Совмине СССР от 25 апреля 1966 г. № П-7, п. 14 постановления ВАС РФ от 22 октября 1997 г. № 18). Поэтому несоответствие товара требованиям по качеству (или другим условиям договора поставки) может быть обнаружено после того, как товары были приняты организацией на учет. В этом случае выявленные недостатки зафиксируйте в акте. Унифицированной формы для этого документа нет, поэтому ее можно разработать самостоятельно.

Унифицированной формы документа, служащего для возврата принятого на учет товара, нет. Поэтому организация может задокументировать возврат товарной накладной по форме № ТОРГ-12 или расходной накладной, составленной в произвольной форме. При этом расходная накладная должна содержать все необходимые реквизиты первичной документации, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Если покупатель является плательщиком НДС, то на стоимость возвращаемых товаров он обязан выставить бывшему поставщику счет-фактуру (подп. «а» п. 7 раздела II приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).


Ситуация: на какую сумму составить накладную и счет-фактуру, возвращая поставщику некачественный товар. Товар уже был принят на учет. Цена договора указана в у. е., документы поставщика – в рублях

Документы составьте исходя из той цены товара, которую при отгрузке указал поставщик.

В накладной по форме № ТОРГ-12 и счете-фактуре на возврат поставщику принятого на учет некачественного товара стоимость товара укажите в рублях по тому курсу, который поставщик применил на момент отгрузки товара. То есть стоимость товара в накладной, счете-фактуре на возврат товара и в аналогичных документах от поставщика будет одинаковой.

Это следует из положений пункта 2 статьи 317 пункта 1 статьи 408 пункта 2 статьи 475 Гражданского кодекса РФ.

Бухучет: возврат товаров

Бухучет возврата товаров продавцу зависит от того, в какой момент происходит возврат:

  • непосредственно при приемке товара;
  • после принятия товара на учет.

Если возврат товаров происходит в момент приемки, то оснований для того, чтобы учитывать такие товары на счете 41 «Товары», нет (Инструкция к плану счетов, п. 10 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

До возврата товаров поставщику их следует учитывать за балансом на одноименном счете 002:

Дебет 002
– принят на ответственное хранение товар, не соответствующий условиям договора;

Кредит 002
– возвращен товар поставщику.

Если товар был оплачен до его получения, то на основании акта по форме № ТОРГ-2 (№ ТОРГ-3) покупатель вправе потребовать от поставщика возврата денег. Сумму предоплаты, предъявленную к возврату, отразите:

Дебет 76 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– отражена сумма предоплаты, подлежащая возврату в связи с нарушением условий договора купли-продажи.

При возврате товара покупатель имеет право требовать с продавца возвратить стоимость товара (либо сумму ранее уплаченного аванса) с учетом входного НДС. При этом такое право покупателя не зависит от условий договора. Это объясняется тем, что в случае, когда продавец является плательщиком НДС, он обязан предъявить сумму налога покупателю по требованию налогового законодательства (п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 168 НК РФ). Эта обязанность не зависит от волеизъявления сторон сделки. Такую позицию поддерживают арбитражные суды (см., например, определения ВАС РФ от 27 мая 2009 г. № ВАС-3474/09 (передано на рассмотрение в Президиум ВАС РФ), от 26 января 2009 г. № 17507/08, постановление ФАС Поволжского округа от 18 сентября 2008 г. № А55-12314/2007).

Пример отражения в бухучете возврата товаров поставщику. Возвращаемые товары на счет 41 не оприходованы

ООО «Альфа» (покупатель) заключило договор с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (продавец) на поставку 100 единиц товара общей стоимостью 100 000 руб. (c учетом НДС). По условиям договора товар должен быть доставлен покупателю до 24 августа. Отгрузка товара производится после получения поставщиком 100-процентного аванса.

22 августа «Альфа» перечислила «Гермесу» 100-процентный аванс.

25 августа «Альфа» получила от «Гермеса» 50 единиц товара общей стоимостью 50 000 руб. Поскольку «Гермес» не выполнил условия договора по количеству и срокам поставки товаров, «Альфа» отказалась принимать товар.

В бухучете «Альфы» были сделаны следующие проводки.

22 августа:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
– 100 000 руб. – перечислена предоплата.

25 августа:

Дебет 002
– 50 000 руб. – принят на ответственное хранение товар, поставленный с нарушениями условий договора;

Кредит 002
– 50 000 руб. – возвращен товар поставщику;

Дебет 76 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– 100 000 руб. – отражена сумма аванса, подлежащего возврату в связи с нарушением условий договора купли-продажи.

Если у покупателя появляется право возвратить товар по основаниям, предусмотренным в законодательстве (например, ненадлежащее качество, неукомплектованность и т. д.), происходит расторжение договора в одностороннем порядке. В этом случае:

  • покупатель возвращает товар продавцу;
  • обязательство по оплате товара прекращается (если расторжение договора произошло до оплаты товара);
  • появляется право на требование возврата денег (если товар уже был оплачен).

Это следует из пункта 2 статьи 475, статьи 309 Гражданского кодекса РФ.

Когда именно договор будет считаться расторгнутым, определяют в зависимости от его условий либо от условий, содержащихся в уведомлении об одностороннем отказе от исполнения договора (п. 4 ст. 523 ГК РФ).

Так как договор купли-продажи в части возвращенных товаров считается несостоявшимся, покупателю нужно сделать соответствующие корректировки в бухучете.

В момент оприходования (до выявления брака):

Дебет 41 Кредит 60
– оприходован товар;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС по поступившим товарам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС.

После того как был выявлен брак:

Дебет 60 Кредит 41
– отражен возврат бракованных товаров;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС со стоимости возвращенных товаров;

Дебет 60 Кредит 91-1
– сумма начисленного НДС со стоимости возвращенных товаров предъявлена продавцу.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении возврата товара поставщику в случаях, предусмотренных законодательством. Возвращаемые товары были оприходованы на счет 41

В июне ООО «Альфа» (покупатель) заключило договор с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (продавец) на поставку 100 единиц товара общей стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). В этом же месяце товары были поставлены.

В июле «Альфа» выяснила, что вся партия не соответствует условиям договора по качеству. «Альфа» приняла решение вернуть поставщику всю партию товара.

В бухучете «Альфы» были сделаны следующие проводки.

В июне:

Дебет 41 Кредит 60
– 100 000 руб. – оприходован товар;

Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен НДС по поступившим товарам;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 18 000 руб. – принят к вычету НДС.

В июле:

Дебет 60 Кредит 41
– 100 000 руб. – отражен возврат бракованных товаров;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – начислен НДС со стоимости возвращенных товаров;

Дебет 60 Кредит 91-1
– 18 000 руб. – сумма начисленного НДС со стоимости возвращенных товаров предъявлена продавцу.

ОСНО: НДС

Порядок исчисления НДС покупателем при возврате товаров зависит от того, приняты ли покупателем к учету возвращаемые товары.

Если покупатель не принял к учету возвращаемый товар или часть товаров, то НДС можно возместить только в той части, которая относится к фактически принятому товару (п. 1 ст. 172 НК РФ). При уточнении количества отгруженных товаров в сторону уменьшения продавец по согласованию с покупателем должен составить корректировочный счет-фактуру (п. 3 ст. 168, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ, п. 2 раздела II приложения 2 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом, или документ, подтверждающий снижение цены, как правило, должен быть зарегистрирован у покупателя в книге продаж (п. 14 раздела II Приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). На основании этой книги определяется сумма НДС, подлежащая уплате за налоговый период (п. 1 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Однако, поскольку суммы НДС со стоимости товаров, возвращенных продавцу, в данной ситуации восстановлению не подлежат, то корректировочный счет-фактуру, выставленный продавцом, регистрировать в книге продаж не нужно (письма Минфина России от 20 февраля 2012 г. № 03-07-09/08, от 10 февраля 2012 г. № 03-07-09/05).

Поскольку возвращаемый товар на балансе покупателя не числился, то при возврате товаров продавцу реализации не происходит, а значит, у покупателя объект обложения НДС не возникает (ст. 39, 146 НК РФ). Поэтому покупателю счет-фактуру выставлять не нужно (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 10 августа 2012 г. № 03-07-11/280, от 7 августа 2012 г. № 03-07-09/109, от 13 апреля 2012 г. № 03-07-09/34 и ФНС России от 5 июля 2012 г. № АС-4-3/11044 (документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»).

Если товары, поставленные продавцом, были приняты к учету, покупатель вправе применить налоговый вычет по НДС (при соблюдении остальных условий, необходимых для вычета) (п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом на стоимость возвращаемых товаров покупатель обязан выставить бывшему поставщику счет-фактуру. Счет-фактуру составьте на ту же сумму, которая была указана в счете-фактуре поставщика. То есть суммы в счетах-фактурах поставщика и покупателя не должны отличаться. Ведь начисленная ранее продавцом сумма НДС к уплате и, соответственно, сумма, принятая к вычету покупателем, должны «откорректироваться» при возврате.

Это следует из положений пункта 1 статьи 146, пункта 5 статьи 171, пункта 4 статьи 172 Налогового кодекса РФ, подп. «а» п. 7 раздела II приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Такой порядок следует из разъяснений финансового ведомства (см., например, письма Минфина России от 10 августа 2012 г. № 03-07-11/280, от 7 августа 2012 г. № 03-07-09/109, от 13 апреля 2012 г. № 03-07-09/34). Аналогичная позиция изложена в письме ФНС России от 5 июля 2012 г. № АС-4-3/11044 (документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»).


Ситуация: должен ли покупатель на ОСНО начислять НДС при возврате некачественных товаров, если продавец на упрощенке и счет-фактуру не выставлял

Ответ на этот вопрос зависит от того, успел ли покупатель оприходовать товары. Если нет, то НДС при их возврате начислять не нужно. А если уже принял к учету, то налог придется начислить. Поясним подробнее эти два случая.

Покупатель возвращает товары, которые не были оприходованы

Если некачественные товары покупатель обнаружит при приемке, то к учету он их не примет. Тогда при возвращении этой продукции продавцу реализации не происходит. А значит, оснований для начисления НДС в данном случае нет и выставлять счет-фактуру на возврат не понадобится. Это следует из положений статьи 39, пункта 1 статьи 146 и пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 10 августа 2012 г. № 03-07-11/280, от 7 августа 2012 г. № 03-07-09/109, от 13 апреля 2012 г. № 03-07-09/34 и ФНС России от 5 июля 2012 г. № АС-4-3/11044 (документ размещен на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»).

Покупатель успел принять к учету товары, которые теперь возвращает

В этом случае при передаче некачественного товара бывшему продавцу у покупателя возникает объект налогообложения по НДС. Ведь в главе 21 Налогового кодекса РФ нет исключений для операций по возврату некачественных товаров неплательщикам НДС. Поэтому покупатель должен составить счет-фактуру с предъявленной суммой НДС дополнительно к цене реализации. Например, если вы купили товар за 10 000 руб. у неплательщика НДС, то при возврате нужно выставить счет и счет-фактуру на эту же сумму плюс НДС 10 или 18 процентов (1000 или 1800 руб.). В итоге продавец должен будет вернуть 11 000 или 11 800 руб. с учетом НДС в зависимости от ставки налога.

Цена реализации в данном случае будет соответствовать цене, по которой продавец на упрощенке продал товар. Тот факт, что продавец счет-фактуру не выставлял, значения не имеет.

Это следует из пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ. Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 29 ноября 2013 г. № 03-07-11/51923, от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/100.


Рекомендация Андрея Кизимова: С каких выплат удерживать НДФЛ

Чтобы принять решение, с каких выплат нужно удерживать НДФЛ, определите:

  • является ли ваша организация налоговым агентом по данному виду выплат;
  • какой статус имеет получатель дохода: резидент или нерезидент, а также источник полученного им дохода;
  • включен ли данный вид выплат в объект налогообложения.

Объектом налогообложения для резидентов являются как доходы, полученные от источников в России, так и доходы, полученные от источников за пределами России (п. 1 ст. 209 НК РФ). Объектом налогообложения для нерезидентов являются только доходы, полученные от источников в России (п. 1 ст. 209 НК РФ).

Доходы от источников в России

К доходам, полученным от источников в России, относятся:

1. Доходы, полученные от российских организаций и предпринимателей, а также постоянных представительств иностранных организаций в России, в виде:

  • дивидендов;
  • страховых выплат при наступлении страхового случая;
  • пособий, пенсий, стипендий и других аналогичных выплат.

2. Доходы за исполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу или другое действие, выполненное в России. Для этих выплат фактическое местонахождение источника выплаты дохода значения не имеет. Важно, где человек работал – в России или за рубежом.

Из этого правила есть исключение. Доходы руководителей российских организаций и постоянных представительств иностранных компаний, а также членов их совета директоров признаются полученными от источников в России даже в том случае, если деятельность фактически велась за рубежом. Откуда производились выплаты, в данном случае также не имеет значения.

3. Доходы, полученные в связи с использованием на территории России:

  • имущества (например, арендные платежи);
  • авторских и смежных прав.

4. Доходы от продажи имущества, находящегося на территории России (в т. ч. ценных бумаг, долей в уставном капитале и прав требования).

5. Доходы от использования транспортных средств для перевозок в Россию и из России, а также на ее территории.

6. Другие виды доходов, связанных с деятельностью на территории России.

Такой перечень доходов, полученных от источников в России, установлен пунктом 1 статьи 208 Налогового кодекса РФ.


Выплаты сотрудникам

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы вознаграждения, которое сотрудник получает по договору за размещение на его личном автомобиле рекламы

Да, нужно.

НДФЛ нужно удержать со всех доходов сотрудника, выплачиваемых ему как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

В большинстве случаев НДФЛ должны удержать и заплатить в бюджет налоговые агенты (источники выплаты дохода). Но иногда получатель дохода платит налог самостоятельно (в таких случаях организация не будет налоговым агентом) (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, п. 3 и 6 ст. 226.1 НК РФ). Перечень доходов, с которых гражданин, не являющийся предпринимателем, должен самостоятельно рассчитать и уплатить НДФЛ, приведен в пункте 1 статьи 227.1 и пункте 1 статьи 228 Налогового кодекса РФ. Вознаграждение за размещение рекламы на автомобиле не относится к доходам, с которых сотрудник должен самостоятельно рассчитать и перечислить налог. Поэтому при выплате такого вознаграждения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ должна организация (п. 1 ст. 226 НК РФ).


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с беспроцентного займа при его возврате сотруднику. По заявлению сотрудника сумма займа перечисляется на счет другого гражданина, не имеющего с организацией никаких отношений

Нет, не нужно.

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) денежные средства (или другие вещи), которые заемщик обязан вернуть заимодавцу в сроки и на условиях, определенных в договоре. При этом в договоре может быть предусмотрен возврат займа заимодавцу непосредственно из кассы организации на счет заимодавца в банке или на счета третьих лиц по поручению этого заимодавца. Такой вывод следует из положений статей 807 и 810 Гражданского кодекса РФ.

Российские организации, от которых (или в результате отношений с которыми) граждане получают доходы, признаются налоговыми агентами. Они обязаны рассчитывать НДФЛ и удерживать сумму налога непосредственно из доходов граждан при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Датой получения дохода признается день его выплаты. Под выплатой в этом случае понимается в том числе зачисление денег на банковский счет третьих лиц по поручению получателя дохода (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). При этом обязанности налогового агента в такой ситуации организация должна выполнять в отношении именно получателя дохода (человека, с которым у нее есть договорные отношения, например заключен трудовой или гражданско-правовой договор). По отношению к третьему лицу (например, представителю заимодавца, действовавшему по его поручению на основании доверенности), не имеющему с организацией никаких отношений, она налоговым агентом не признается. Такой вывод следует из комплексного толкования положений пункта 1 статьи 24, пунктов 1, 4 статьи 226, подпункта 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса РФ и пункта 1 статьи 182 Гражданского кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 14 сентября 2010 г. № 03-04-06/10-214.

Учитывая изложенное, в рассматриваемой ситуации организация могла бы выступать в качестве источника выплаты дохода (а значит, и в качестве налогового агента) только в отношении сотрудника, предоставившего заем. Однако при возврате беспроцентного займа у заимодавца не возникает дохода, облагаемого НДФЛ (п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 НК РФ). Поэтому при возврате денежных средств организация-заемщик не является налоговым агентом: она не должна удерживать из них сумму НДФЛ и перечислять ее в бюджет. А это значит, что на счет третьего лица (по поручению заимодавца) должна поступить полная сумма (без удержанного налога).


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с положительной разницы между суммой выданного и возвращенного займа. Заимодавцем является сотрудник организации. Договор займа заключен в иностранной валюте, расчеты между сторонами ведутся в рублях

Нет, не нужно.

По договорам, выраженным в иностранной валюте, обязательства заемщика считаются исполненными, если он вернул заимодавцу рублевый эквивалент ранее полученного займа (п. 2 ст. 317 ГК РФ). То есть сумму в рублях, на которую заимодавец может приобрести определенную в договоре сумму иностранной валюты по курсу, действующему на дату возврата займа.

Если за период пользования займом из-за роста курса иностранной валюты его рублевый эквивалент увеличивается, то это не означает, что при возврате заимодавец получает какой-либо доход. Ведь фактически заемщик возвращает предусмотренную договором сумму займа, пересчитанную в рубли. Следовательно, объект обложения НДФЛ в рассматриваемой ситуации не возникает.

Такие разъяснения даны в письме ФНС России от 3 июля 2015 г. № БС-4-11/11646 со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 6 ноября 2012 г. № 7423/12.

Следует отметить, что раньше ведомства высказывали по этому вопросу другую точку зрения (письма Минфина России от 27 марта 2015 г. № 03-04-06/16965, от 26 марта 2010 г. № 03-04-06/6-50, ФНС России от 21 июня 2012 г. № ЕД-4-3/10186). Из этих писем следовало, что положительная разница, возникающая при возврате займа, является доходом сотрудника, а значит, организация обязана удержать НДФЛ. В обоснование приводились следующие аргументы.

Все доходы сотрудника (в рассматриваемой ситуации – заимодавца) в денежной и натуральной форме, а также в виде материальной выгоды учитываются при расчете НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом перечень таких доходов открыт (подп. 10 п. 1, подп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ). Таким образом, если из-за роста курса валюты на дату возврата сумма займа в рублях превышает сумму займа на дату выдачи, образуется положительная разница, которая признается экономической выгодой и подлежит обложению НДФЛ (ст. 41 НК РФ). Поскольку источником выплаты дохода в виде положительной разницы является заемщик (в рассматриваемой ситуации – организация), он признается налоговым агентом, который должен рассчитать сумму налога, удержать ее из дохода сотрудника и перечислить в бюджет (п. 1–2 ст. 226 НК РФ).

Главбух советует: в рассматриваемой ситуации организации-заемщику следует ориентироваться на позицию ФНС России и ВАС РФ

Поскольку заемщик возвращает предусмотренную договором сумму займа, пересчитанную в рубли, объекта обложения НДФЛ в рассматриваемой ситуации не возникает. Поэтому, принимая решение об удержании налога, руководствуйтесь письмом ФНС России от 3 июля 2015 г. № БС-4-11/11646 и постановлением Президиума ВАС РФ от 6 ноября 2012 г. № 7423/12.

Ведь еще в письме от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 Минфин России признал, что его разъяснения, которые не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ или Верховного суда РФ, могут не исполняться. В спорных ситуациях нужно руководствоваться судебными актами. Рассматриваемая ситуация – как раз такой случай. Поэтому даже если организацию попытаются привлечь к ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента, то в суде она уверенно сможет отстоять свою правоту.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат сотрудникам, занятым на общественных работах. Частично выплаты финансируются за счет бюджетных средств

Да, нужно.

Организация общественных работ является одним из направлений программы дополнительных мероприятий по снижению напряженности на рынке труда. Программы реализации таких мероприятий утверждаются на региональном уровне. Об этом сказано в пунктах 1, 2 постановления Правительства РФ от 31 декабря 2008 г. № 1089.

В рамках реализации таких программ сотрудники, которые работают в организациях по трудовым договорам и находятся под угрозой увольнения, могут привлекаться к общественным работам (подп. «б» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31 декабря 2008 г. № 1089). Трудовые отношения с сотрудниками в этот период не прекращаются. Они продолжают работать в организации по трудовым договорам и получают зарплату за фактически выполненные работы, предусмотренные этими договорами (дополнительными соглашениями).

Все доходы, полученные резидентами от источников в России, облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Исключение составляют выплаты, перечисленные в статье 217 Налогового кодекса РФ. Законодательство не связывает возникновение объекта обложения НДФЛ с источником финансирования затрат, направленных на выплату доходов. Доходы граждан в виде оплаты труда на общественных работах, организация которых финансируется за счет бюджетных средств, в статье 217 Налогового кодекса РФ не поименованы. Следовательно, организация, которая выплачивает зарплату сотрудникам, занятым на общественных работах, признается налоговым агентом. При выплате доходов она обязана рассчитать НДФЛ, удержать и перечислить налог в бюджет. Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы среднего заработка, выплачиваемой за время военных сборов сотруднику организации

Да, нужно.

Сотрудник организации на время прохождения военных сборов освобождается от работы. При этом за ним сохраняется место работы и выплачивается средний заработок (по месту постоянной работы). Об этом сказано в статье 170 Трудового кодекса РФ и пункте 2 статьи 6 Закона от 28 марта 1998 г. № 53-ФЗ.

Закрытый перечень доходов, с которых не нужно удерживать НДФЛ, приведен в статье 217 Налогового кодекса РФ. В частности, от НДФЛ освобождены следующие доходы граждан, призванных на военные сборы:

  • денежное довольствие;
  • суточные;
  • другие суммы, полученные по месту прохождения военных сборов.

Об этом сказано в пункте 29 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Средний заработок, выплачиваемый за время военных сборов по месту постоянной работы, в этом перечне не поименован. Следовательно, НДФЛ с него нужно удержать.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 10 ноября 2009 г. № 03-04-05-02/13, от 26 июля 2006 г. № 03-05-01-04/227 и ФНС России от 19 апреля 2007 г. № 04-1-02/310.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие не удерживать НДФЛ с суммы среднего заработка, выплачиваемой сотруднику организации за время военных сборов. Они заключаются в следующем.

На время исполнения государственных или общественных обязанностей сотрудник освобождается от работы (ч. 1 ст. 170 ТК РФ). За это время организация обязана начислить ему компенсацию в размере среднего заработка (ч. 2 ст. 170 ТК РФ, п. 2 ст. 6 Закона от 28 марта 1998 г. № 53-ФЗ).

Перечень компенсационных выплат, освобожденных от налогообложения, приведен в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ. Этот перечень закрыт. Компенсация в размере среднего заработка, выплачиваемая за время военных сборов, в нем не поименована. Однако, несмотря на это, ФАС Уральского округа, опираясь на совокупность положений части 2 статьи 164, части 2 статьи 170 Трудового кодекса РФ и пункта 2 статьи 6 Закона от 28 марта 1998 г. № 53-ФЗ, признал, что такие компенсации не подлежат обложению НДФЛ (постановление от 17 мая 2005 г. № Ф09-2076/05-С2). Приведенное судебное решение единично, устойчивой арбитражной практики по рассматриваемой проблеме нет. Поэтому отказ от удержания НДФЛ с компенсации за пребывание на военных спорах может привести к спорам с проверяющими.


Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ с зарплаты и компенсационных выплат, начисленных умершему сотруднику. Организация – налоговый агент выплачивает невостребованные суммы родственникам умершего

Нет, не нужно.

По общему правилу зарплата и иные выплаты (компенсация за неиспользованный отпуск, пособия по временной нетрудоспособности и т. п.), начисленные сотруднику, но не полученные им в связи со смертью, выдаются членам его семьи или лицу, находившемуся на иждивении умершего сотрудника на день его смерти (ст. 141 ТК РФ, п. 1 ст. 1183 ГК РФ). Однако наследники обязаны погашать задолженность наследодателя (в пределах наследуемого имущества) только по транспортному налогу, земельному налогу и налогу на имущество физических лиц. Об этом сказано в подпункте 3 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса РФ.

Погашение наследниками задолженности умершего сотрудника по НДФЛ законодательством не предусмотрено. При этом обязанность по уплате этого налога прекращается со смертью человека или в связи с признанием его умершим (подп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ).

Доходы, полученные от гражданина в порядке наследования (кроме вознаграждений по договорам авторского заказа), НДФЛ не облагаются (п. 18 ст. 217 НК РФ). Таким образом, у налогового агента отсутствуют основания для удержания НДФЛ с доходов, начисленных умершему сотруднику и выплачиваемых его наследникам. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 21 марта 2013 г. № 03-04-08/8809, от 30 января 2013 г. № 03-04-06/4-28, от 4 июня 2012 г. № 03-04-06/3-147 и ФНС России от 30 августа 2013 г. № БС-4-11/15797.

Поскольку доходы, начисленные умершему сотруднику, но не полученные им в связи со смертью, НДФЛ не облагаются, эти доходы не нужно включать в справку по форме 2-НДФЛ, которую организация – налоговый агент должна будет подать в налоговую инспекцию по окончании года.


Ситуация: с какой суммы суточных удержать НДФЛ, если сотрудник был направлен в новую командировку в тот же день, когда прибыл из предыдущей командировки. Суточные за этот день ему оплатили в двойном размере (по каждой командировке)

Удержите НДФЛ с суммы суточных, превышающей лимит, установленный статьей 217 Налогового кодекса РФ.

Не облагаются НДФЛ суточные в пределах:

  • 700 руб. – за день нахождения в командировке в России;
  • 2500 руб. – за день нахождения в загранкомандировке.

При этом не играет роли тот факт, что суточные сотруднику были выплачены в двойном размере.

Такой вывод можно сделать на основании абзаца 10 пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что сумма суточных, не облагаемых НДФЛ, зависит только от территории командирования (в России, за границу) и количества дней, за которые выплачиваются суточные. Никаких указаний на количество командировок в этой норме нет.

Если сотрудник прибыл из командировки, а направлен в новую загранкомандировку, суточные за этот день освобождаются от НДФЛ в сумме 2500 руб. Удвоение лимита суточных за один и тот же день законодательством не предусмотрено. Несмотря на то что в этот день сотрудник находился в двух загранкомандировках (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).


Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ с компенсаций за утрату профессиональной трудоспособности. Компенсации выплачиваются на основании отраслевых тарифных соглашений

Нет, не нужно.

Перечень доходов, освобожденных от обложения НДФЛ, приведен в статье 217 Налогового кодекса РФ. В частности, от налога освобождены суммы компенсационных выплат, связанных с выполнением сотрудниками своих трудовых обязанностей. При этом из буквального толкования пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ следует, что такие компенсации должны быть предусмотрены федеральными законами, законодательными актами субъектов РФ или решениями местных властей.

Однако трудовые отношения (в т. ч. отношения, связанные с предоставлением сотрудникам дополнительных социальных гарантий) регулируются не только актами законодательства (федерального, регионального или местного), но и другими документами, содержащими нормы трудового права. К таким документам относятся коллективные договоры, соглашения (в т. ч. отраслевые) и другие локальные нормативные акты, не противоречащие трудовому законодательству. Об этом сказано в статье 5 Трудового кодекса РФ. Назначение и общая характеристика соглашений (в т. ч. отраслевых) раскрывается в статье 45 Трудового кодекса РФ. Согласно этой статье, в отраслевом соглашении устанавливаются общие условия оплаты труда, гарантии и компенсации для работников той или иной отрасли. При этом отраслевые соглашения могут заключаться на федеральном, межрегиональном, региональном или территориальном уровне.

Учитывая изложенное, компенсацию за утрату трудоспособности, выплаченную в соответствии с отраслевым соглашением, следует рассматривать как компенсацию, предусмотренную действующим законодательством. В том числе и для целей налогообложения. Подобные компенсации подпадают под действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, а следовательно, не должны облагаться НДФЛ.

Правомерность такого подхода подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 1 ноября 2011 г. № 6341/11. Принимая это постановление, Президиум ВАС РФ указал, что такое толкование законодательства является единственно правильным и ранее принятые судебные акты по аналогичным делам (при отсутствии других препятствий) могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ (по вновь открывшимся обстоятельствам).

Минфин России и ФНС России поддержали позицию ВАС РФ и довели до сведения налоговых инспекций, что при налогообложении компенсаций за утрату профессиональной трудоспособности нужно руководствоваться судебными решениями (письма Минфина России от 27 августа 2012 г. № 03-04-08/6-277, ФНС России от 6 сентября 2012 г. № АС-4-3/14814). Таким образом, оснований для удержания НДФЛ с компенсаций, предусмотренных отраслевыми соглашениями, в настоящее время нет.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с доходов в натуральной форме, если помимо этих доходов сотрудник получает только пособие за счет средств ФСС России, освобожденное от налогообложения

Да, нужно.

Налоговый агент обязан удержать НДФЛ из любых выплат сотруднику. Поэтому безопаснее будет удержать налог непосредственно из пособия.

Когда сотрудник получает от организации доход в натуральной форме (например, подарок стоимостью свыше 4000 руб.), с него нужно удержать НДФЛ на общих основаниях (п. 1 ст. 210 НК РФ). Обычно налог удерживают из зарплаты. Но в некоторых случаях сотрудник не получает никаких выплат от организации. Например, если он находится в отпуске по уходу за ребенком и организация выплачивает ему ежемесячное пособие за счет средств ФСС России. Само по себе такое пособие не облагается НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ). Однако в рассматриваемой ситуации нужно руководствоваться правилом, установленным в пункте 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ. А именно: налоговый агент обязан удержать налог из любых выплат, кроме тех, что перечислены в пункте 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ. Доходы, поименованные в статье 217 Налогового кодекса РФ, в этом пункте не упоминаются. Поэтому, несмотря на то что доходы в виде государственных пособий освобождены от налогообложения, НДФЛ, рассчитанный с «натурального» дохода, при выплате пособия лучше удержать. Иначе проверяющие могут оштрафовать организацию за неисполнение обязанностей налогового агента по статье 123 Налогового кодекса РФ. Вывод о том, что налог с доходов в натуральной форме нужно удерживать даже из доходов, освобожденных от налогообложения, содержится в письмах Минфина России от 18 июля 2014 г. № 03-04-06/35397, от 7 июня 2013 г. № 03-04-06/21230.

Важно: удерживать НДФЛ можно только в пределах 50 процентов от суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ). Если месячной суммы пособия не хватает, чтобы полностью удержать НДФЛ с «натурального» дохода, удержание следующей части налога перенесите на следующий месяц. Так можно поступать в пределах одного календарного года. Если до конца года из пособий так и не удастся полностью удержать НДФЛ, оставшуюся сумму сотруднику придется заплатить самостоятельно. Организация же должна будет сообщить о невозможности удержать налог и сотруднику, и налоговой инспекции. Такой вывод следует из положений пункта 5 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

Пример удержания НДФЛ из пособия, выплачиваемого за счет средств ФСС России. Других доходов сотрудник не имеет

Бухгалтер ООО «Альфа» В.Н. Зайцева находится в отпуске по уходу за ребенком до 1,5 лет и получает ежемесячное пособие за счет ФСС России в сумме 15 000 руб. Других доходов Зайцева не имеет.

В октябре Зайцева получила в подарок от ООО «Альфа» автомобиль стоимостью 350 000 руб.

Сумма НДФЛ, которая должна быть удержана с дохода в натуральной форме, равна 45 500 руб. (350 000 руб. х 13%).
Максимальная сумма, которую можно удержать из ежемесячного пособия, – 7500 руб. (15 000 руб. х 50%). Соответственно, за период с октября по декабрь из пособий, выплаченных Зайцевой, НДФЛ был удержан в размере 22 500 руб. (7500 руб. х 3 мес.).

Неудержанная сумма налога составила 23 000 руб. (45 500 руб. – 22 500 руб.). 31 января следующего года организация направила в налоговую инспекцию сообщение о невозможности удержать с Зайцевой налог в сумме 23 000 руб. Эти же сведения были направлены и самой Зайцевой.

Главбух советует: в частных разъяснениях специалисты ФНС России допускают и другой вариант действий.

Если единственным источником для удержания НДФЛ являются необлагаемые доходы, организация – налоговый агент может не удерживать налог. Ей достаточно только сообщить об этом сотруднику и в налоговую инспекцию. При таком варианте сотрудник должен будет сам подать в инспекцию декларацию по форме 3-НДФЛ и перечислить причитающийся налог.

К сожалению, официальную позицию относительно удержания НДФЛ из необлагаемых доходов представители ФНС России пока не высказывали. А значит, спор с проверяющими в подобных ситуациях не исключен. Судебная практика по данной проблеме пока не сложилась. В таких условиях есть смысл обратиться в территориальную налоговую инспекцию и получить там официальный ответ.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с компенсационных выплат сотруднику по мировому соглашению

Да, нужно, если компенсация не включена в перечень выплат, освобожденных от налогообложения.

Все доходы, полученные резидентами от источников в России, облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Исключение составляют выплаты, перечисленные в статье 217 Налогового кодекса РФ. Поэтому, если компенсация, выплаченная по мировому соглашению, не поименована в статье 217 Налогового кодекса РФ – удержите НДФЛ, если поименована – не удерживайте. Например, по мировому соглашению уволенному сотруднику доплатили компенсацию за неиспользованный отпуск. Бухгалтер при ее выплате удержал НДФЛ.


Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ с суммы поощрения, выплаченного сотруднику – члену народной дружины. Поощрение платят за счет субсидий из местного бюджета, которые организация получает по соглашению с городской администрацией

Да, нужно.

По общему правилу НДФЛ нужно удерживать из всех доходов сотрудника, выплачиваемых ему как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Поощрение, которым местные власти материально стимулируют работу народных дружинников, является также доходом. Такую поддержку гражданам и их объединениям оказывают за участие в охране общественного порядка (ч. 2 ст. 6, ч. 1 ст. 26 Закона от 2 апреля 2014 г. № 44-ФЗ). То, что источник финансирования – местный бюджет, роли не играет.

Как правило, НДФЛ должны удерживать и перечислять в бюджет налоговые агенты – те, кто выплачивает доход. В нашем случае это организация, которая получает средства из местного бюджета и перечисляет их своим сотрудникам – членам народной дружины (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ). Материальное поощрение дружинников не относится к доходам, освобожденным от налогообложения (ст. 217 НК РФ). Не относится оно и к доходам, с которых граждане должны платить налог самостоятельно (п. 1 ст. 227.1 и п. 1 ст. 228 НК РФ).

Поэтому с выплаченного поощрения дружинникам (в т. ч. и за счет субсидий, полученных от местной администрации) организация должна рассчитать НДФЛ, удержать его и перечислить в бюджет (п. 1 ст. 226 НК РФ).


Выплаты за сотрудников

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с сумм взносов (премий), которые организация платит за своих сотрудников-оценщиков в саморегулируемую организацию оценщиков (СРО). Организация занимается оценочной деятельностью

Нет, не нужно.

Организация, которая намерена заключить с заказчиком договор на проведение оценки, обязана иметь в своем штате не менее двух сотрудников – членов саморегулируемой организации оценщиков (СРО) (абз. 2 ч. 1 ст. 15.1, ч. 2 ст. 24 Закона от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ).

В свою очередь член СРО обязан:

НДФЛ нужно удержать со всех доходов гражданина, выплачиваемых ему как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Оплата организацией за своих сотрудников взносов (премий) в СРО не признается их экономической выгодой. В данном случае организация выплачивает взносы (премии) в своих интересах, так как без сотрудников, являющихся членами СРО она не сможет оказывать услуги по оценке. Поэтому с таких сумм НДФЛ удерживать не нужно.

Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письмах от 5 февраля 2008 г. № 03-04-06-01/32, от 19 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/398.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с сумм взносов, которые организация платит за своих сотрудников по договорам негосударственного пенсионного обеспечения

Нет, не нужно.

Взносы, которые организация платит за своих сотрудников в негосударственный пенсионный фонд, не облагаются НДФЛ. Это правило применяется, если договор заключен с российским негосударственным пенсионным фондом, у которого есть соответствующая лицензия. При этом не имеет значения, на какой счет перечисляются взносы: солидарный или именной. Такой вывод позволяет сделать абзац 5 пункта 1 статьи 213.1 Налогового кодекса РФ.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с сотрудников, если организация оплатила товары (работы, услуги) для их несовершеннолетних детей

Да, нужно.

Родители являются законными представителями своих несовершеннолетних детей и выступают в защиту их прав и интересов (п. 1 ст. 64, п. 1 ст. 80 Семейного кодекса РФ). Оплата товаров (работ, услуг), которыми пользуются члены семьи сотрудника, находящиеся на его иждивении, рассматривается как доход самого сотрудника. К таким доходам, в частности, относится полная или частичная оплата товаров, коммунальных услуг, питания, отдыха. Это следует из положений подпункта 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ. Таким образом, организация должна удержать НДФЛ из суммы, израсходованной на оплату услуг иждивенцам (в т. ч. детям) сотрудника. Аналогичная точка зрения отражена в письме ФНС России от 24 января 2007 г. № ГИ-8-04-41.

Исключением из этого правила является оплата стоимости обучения детей сотрудников по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, профессиональной подготовки и переподготовки. Если учреждения, где проходят обучение дети сотрудников, имеют лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус (для иностранного учреждения), то выплаченная компенсация НДФЛ не облагается.

Это следует из положений пункта 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 4 октября 2012 г. № 03-04-06/6-295.


Выплаты по гражданско-правовым договорам

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с доходов гражданина по договору аренды. Организация арендует помещение у гражданина, не являющегося предпринимателем

Да, нужно.

В большинстве случаев НДФЛ должны удержать и перечислить в бюджет налоговые агенты (источники выплаты дохода). Но иногда получатель дохода уплачивает НДФЛ самостоятельно (в таких случаях организация не будет налоговым агентом) (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, п. 3 и 6 ст. 226.1 НК РФ).

Перечень доходов, с которых гражданин, не являющийся предпринимателем, должен самостоятельно рассчитать и уплатить НДФЛ, приведен в пункте 1 статьи 227.1 и пункте 1 статьи 228 Налогового кодекса РФ. В этот перечень, в частности, входят доходы, полученные по гражданско-правовым договорам от граждан или организаций, которые не являются налоговыми агентами (подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ). К таким доходам относятся, например, выплаты, полученные от банка по его векселям или от иностранной организации, которая не имеет в России обособленных подразделений. А российские организации-арендаторы признаются налоговыми агентами (п. 1 ст. 226 НК РФ). Следовательно, с суммы арендной платы по договору аренды, заключенному с российской организацией, гражданин самостоятельно налог не рассчитывает и не уплачивает. В этом случае удержать и перечислить НДФЛ должна организация-арендатор (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Возложить обязанность по уплате НДФЛ на гражданина организация-арендатор (налоговый агент) не вправе (п. 5 ст. 3 НК РФ). В частности, условие в договоре аренды (дополнительном соглашении к нему) о том, что гражданин самостоятельно рассчитывает и уплачивает НДФЛ с полученных доходов, является ничтожным.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 27 августа 2015 г. № 03-04-05/49369, от 15 июля 2010 г. № 03-04-06/3-148 и ФНС России от 1 ноября 2010 г. № ШС-37-3/14854.

Кроме того, в случае если организация возмещает гражданину-арендодателю коммунальные расходы, размер которых не зависит от фактического потребления коммунальных и эксплуатационных услуг (отопление, домофон и т. п.), то с суммы такой компенсации также следует удержать НДФЛ. Если же размер возмещаемых затрат зависит от фактического потребления коммунальных услуг (водоснабжение, электроснабжение, газоснабжение и т. п.), то у арендодателя не возникает экономической выгоды. Следовательно, НДФЛ с сумм такой компенсации удерживать не нужно.

Аналогичные выводы следуют из письма Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-04-06/8-272.

Налоговый агент перечисляет удержанный НДФЛ по реквизитам той налоговой инспекции, в которой состоит на учете. Местонахождение арендуемого объекта не важно. Это следует из пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса РФ.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с платы за аренду квартиры, которую организация снимает для проживания своих сотрудников. Арендодатель не является предпринимателем

Да, нужно.

По общему правилу НДФЛ должны удержать и заплатить в бюджет налоговые агенты (источники выплаты дохода). Но иногда получатель дохода уплачивает НДФЛ самостоятельно (в таких случаях организация не будет налоговым агентом) (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, п. 3 и 6 ст. 226.1 НК РФ).

Перечень доходов, с которых гражданин, не являющийся предпринимателем, должен самостоятельно рассчитать и уплатить НДФЛ, приведен в пункте 1 статьи 227.1 и пункте 1 статьи 228 Налогового кодекса РФ. В этот перечень, в частности, входят доходы, полученные по гражданско-правовым договорам от граждан или организаций, которые не являются налоговыми агентами (подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ). К таким доходам относятся, например, выплаты, полученные от банка по его векселям или от иностранной организации, которая не имеет в России обособленных подразделений. Российские организации-арендаторы признаются налоговыми агентами (п. 1 ст. 226 НК РФ). Поэтому с суммы арендной платы по договору аренды, заключенному с российской организацией, гражданин самостоятельно налог не рассчитывает и не уплачивает. В этом случае удержать и перечислить НДФЛ должна организация-арендатор (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Возложить обязанность по уплате НДФЛ на гражданина организация-арендатор (налоговый агент) не вправе (п. 5 ст. 3 НК РФ). В частности, условие в договоре аренды (дополнительном соглашении к нему) о том, что гражданин самостоятельно рассчитывает и уплачивает НДФЛ с полученных доходов, является ничтожным.

Эти правила в полной мере применяется и в случае, если организация арендует помещение с целью передачи его в пользование своим сотрудникам (а также членам их семей). При этом, если расходы по аренде организация оплачивает за счет собственных средств, у сотрудников, проживающих в арендованном помещении, возникают доходы в натуральной форме (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). С этих доходов организация-арендатор тоже должна удержать НДФЛ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-04-06/8-272, от 5 августа 2011 г. № 03-04-06/3-179, от 15 июля 2010 г. № 03-04-06/3-148, от 13 июля 2010 г. № 03-04-06/3-144, от 7 апреля 2009 г. № 03-04-06-01/83 и ФНС России от 1 ноября 2010 г. № ШС-37-3/14854.

Кроме того, в случае если организация возмещает гражданину-арендодателю коммунальные расходы, размер которых не зависит от фактического потребления коммунальных и эксплуатационных услуг (отопление, домофон и т. п.), то с суммы такой компенсации также следует удержать НДФЛ. Если же размер возмещаемых затрат зависит от фактического потребления коммунальных услуг (водоснабжение, электроснабжение, газоснабжение, и т. п.), то у арендодателя не возникает экономической выгоды. Следовательно, НДФЛ с сумм такой компенсации удерживать не нужно.

Аналогичные выводы следуют из письма Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-04-06/8-272.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ при продаже имущества по договору комиссии. Организация заключила с гражданином соглашение, в котором она выступает комиссионером

Нет, не нужно.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) совершить за вознаграждение одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ). Имущество, поступившее комиссионеру, является собственностью комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому, получая доход от его продажи, комитент (гражданин) должен самостоятельно рассчитать и уплатить НДФЛ (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Исключением из этого правила являются договоры поручения и другие аналогичные договоры, которые заключаются с профессиональными участниками рынка ценных бумаг на совершение операций купли-продажи ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок. В таких случаях удержать и уплатить НДФЛ должна организация, осуществляющая подобные операции в пользу гражданина (п. 18 ст. 214.1 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 28 июня 2013 г. № 03-04-06/24647, от 27 июня 2013 г. № 03-04-05/24394 и ФНС России от 1 августа 2012 г. № ЕД-4-3/12769.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы выплат по агентскому договору. Организация от своего имени, но по поручению гражданина сдает в аренду принадлежащее ему помещение. Арендная плата поступает на счет организации

Да, нужно.

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется совершить за вознаграждение определенные действия по поручению и за счет другой стороны (принципала). В зависимости от условий договора агент может выступать:

  • от своего имени;
  • от имени принципала.

Об этом сказано в статье 1005 Гражданского кодекса РФ.

В большинстве случаев НДФЛ должны удержать и заплатить в бюджет налоговые агенты (источники выплаты дохода). Но иногда получатель дохода уплачивает НДФЛ самостоятельно (в таких случаях организация не будет налоговым агентом) (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, п. 3 и 6 ст. 226.1 НК РФ).

Перечень доходов, с которых гражданин, не являющийся предпринимателем, должен самостоятельно рассчитать и уплатить НДФЛ, приведен в пункте 1 статьи 227.1 и пункте 1 статьи 228 Налогового кодекса РФ. Доходы, которые организация выплачивает гражданину на основании агентского договора, в этот перечень не входят. Поэтому, заключая договор с арендатором от своего имени, организация признается налоговым агентом в отношении выплат по агентскому договору, а значит, должна удержать НДФЛ. Такой вывод позволяет сделать пункт 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

Такого мнения придерживается и Минфин России в письме от 8 февраля 2007 г. № 03-04-06-01/29.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ со стоимости материалов, транспортных или других расходов, которые организация компенсирует исполнителю по гражданско-правовому договору о выполнении работ (оказании услуг)

Ответ на этот вопрос зависит от вида договора, по которому производится компенсация затрат. По безвозмездным договорам НДФЛ удерживать не нужно, по возмездным следует удержать и предоставить исполнителю профессиональный налоговый вычет.

По мнению Минфина России, компенсационные выплаты по гражданско-правовым договорам являются частью вознаграждения исполнителя (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). Перечень доходов, не подлежащих обложению НДФЛ, установлен в статье 217 Налогового кодекса РФ. Суммы возмещения расходов исполнителя по договорам подряда и возмездного оказания услуг не относятся к компенсационным выплатам, на которые распространяется действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ. А значит, компенсации, выплаченные по таким договорам, облагаются НДФЛ. Более того, если расходы, которые сотрудник несет в связи с исполнением договора, организация оплачивает напрямую его контрагентам (например, перечисляет гостинице оплату за его проживание), то эти выплаты признаются доходом исполнителя в натуральной форме (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Следовательно, и с них организация должна удержать НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 29 января 2014 г. № 03-04-06/3282, от 30 октября 2013 г. № 03-04-06/46273, от 20 марта 2012 г. № 03-04-05/9-329, от 5 марта 2011 г. № 03-04-05/8-121. А в письме УФНС России по г. Москве от 20 апреля 2007 г. № 21-11/037533 представители налоговой службы сделали акцент на том, что положения статьи 217 Налогового кодекса РФ применяются только в отношении компенсаций, которые выплачиваются сотрудникам, состоящим с организацией в трудовых отношениях. Компенсационные выплаты в рамках гражданско-правовых отношений от обложения НДФЛ не освобождаются.

Однако в письмах от 3 сентября 2012 г. № ОА-4-13/14633 и от 25 марта 2011 г. № КЕ-3-3/926 ФНС России поясняет следующее. Если организация компенсирует исполнителю экономически обоснованные расходы, понесенные им в связи с исполнением договора, то это не приводит к образованию у него дохода в натуральной форме, облагаемого НДФЛ. В том числе и в тех случаях, когда организация оплачивает эти расходы непосредственно контрагентам (минуя исполнителя).

Основываясь на положениях пункта 2 статьи 709 Гражданского кодекса РФ, представители налоговой службы разделяют выплаты исполнителям в рамках гражданско-правовых договоров на две части:

  • вознаграждение;
  • компенсация расходов, связанных с исполнением работ или оказанием услуг.

Из этого они делают вывод, что стоимость материалов, транспортных или других расходов, которые организация компенсирует исполнителю, не является его вознаграждением. Поэтому выплата компенсации не влечет за собой получение исполнителем экономической выгоды, а направлена на возмещение ему расходов, связанных с исполнением договора (ст. 41 НК РФ). Следовательно, такие суммы тоже не подлежат обложению НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ). Выводы ФНС России подтверждает арбитражная практика (см., например, определение ВАС РФ от 26 марта 2009 г. № ВАС-3334/09, постановления ФАС Московского округа от 26 марта 2013 г. № А40-37553/12-20-186, Дальневосточного округа от 16 декабря 2008 г. № Ф03-5362/2008, Северо-Западного округа от 6 марта 2007 г. № А56-10568/2005 и Волго-Вятского округа от 14 мая 2007 г. № А43-7991/2006-30-215).

Главбух советует: учитывая различия в трактовках законодательства контролирующими ведомствами, предложите исполнителю подать заявление на предоставление профессионального налогового вычета. К заявлению должны быть приложены документы, подтверждающие размер фактически понесенных расходов, связанных с исполнением договора.

На основании этих документов организация сможет уменьшить налоговую базу по НДФЛ, поскольку сумма компенсации расходов будет включена и в состав налогооблагаемых доходов, и в состав профессионального вычета. Правомерность такого подхода подтверждается письмом Минфина России от 29 апреля 2013 г. № 03-04-07/15155.

Пример удержания НДФЛ с компенсации расходов по гражданско-правовому договору. Исполнитель не является сотрудником организации

1 марта ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключило с А.С. Кондратьевым договор подряда на выполнение текущего ремонта офисного помещения. Кондратьев не является сотрудником организации, а также не зарегистрирован в качестве предпринимателя.

Стоимость работ составляет 41 000 руб. При выполнении ремонта Кондратьев использует свои материалы, стоимость которых подлежит возмещению. Это предусмотрено договором.

В марте Кондратьев отремонтировал офисное помещение.

На основании акта приемки-передачи выполненных работ, отчета об израсходованных материалах на ремонт и копий первичных документов на их покупку бухгалтер «Гермеса»:

  • начислил Кондратьеву вознаграждение в размере 41 000 руб.;

  • начислил компенсацию расходов на приобретение материалов для ремонта в сумме 50 000 руб.

Сумма вознаграждения и сумма компенсации вошли в налоговую базу Кондратьева по НДФЛ за март. При этом Кондратьев подал заявление на предоставление профессионального налогового вычета в размере фактически понесенных расходов, связанных с исполнением договора. То есть на 50 000 руб.

В марте «Гермес» выплатил Кондратьеву из кассы деньги в сумме 85 670 руб.

В учете организации сделаны следующие проводки:

Дебет 44 Кредит 76
– 41 000 руб. – приняты ремонтные работы, выполненные Кондратьевым по договору подряда;

Дебет 44 Кредит 76
– 50 000 руб. – отражены расходы на компенсацию стоимости материалов, израсходованных на ремонт;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 5330 руб. ((41 000 руб. + 50 000 руб. – 50 000 руб.) х 13%) – удержан НДФЛ с доходов, начисленных Кондратьеву с учетом профессионального вычета;

Дебет 76 Кредит 50
– 85 670 руб. – выплачено вознаграждение и компенсация расходов по договору подряда;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ» Кредит 51
– 5330 руб. – перечислен в бюджет НДФЛ, удержанный из доходов Кондратьева с учетом профессионального вычета.

В отношении договоров, предусматривающих добровольное (безвозмездное) выполнение работ (оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности, применяется другой порядок налогообложения. Если такими договорами предусмотрено возмещение добровольцам (волонтерам) понесенных ими затрат, то с суммы компенсации, которую организация выплачивает исполнителям, удерживать НДФЛ не нужно. Например, не облагается НДФЛ компенсация расходов на проезд к месту выполнения работ или на питание за период исполнения договора. Исключением являются суммы расходов на питание, превышающие 700 руб. (при исполнении договора в России) или 2500 руб. (при исполнении договора за границей) за каждый день выполнения работ (оказания услуг). С компенсации сверхнормативных расходов организация-заказчик должна удержать НДФЛ. Такой порядок следует из положений пункта 3.1 статьи 217 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 20 августа 2012 г. № 03-04-06/6-251.


Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ при покупке автомобиля у гражданина

Нет, не нужно.

Организация или предприниматель, которые купили имущество у физического лица, не являются налоговыми агентами по НДФЛ. Поэтому удерживать в таком случае налог не надо (п. 2 ст. 226 НК РФ). Граждане самостоятельно рассчитывают сумму налога, который они должны уплатить в бюджет с доходов от продажи собственного имущества. А также самостоятельно представляют налоговую декларацию (ст. 228 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 марта 2008 г. № 03-04-05-01/89.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ при закупке у населения вторсырья (металлолома, макулатуры и др.)

Нет, не нужно.

По общему правилу доходы граждан от реализации имущества и имущественных прав, принадлежащих им на праве собственности, облагаются НДФЛ (ст. 209, 210 НК РФ). При этом рассчитать и заплатить налог с доходов, полученных от продажи имущества и имущественных прав, гражданин должен самостоятельно (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ). Следовательно, организация при закупке вторсырья, металлолома или макулатуры у гражданина не является по отношению к нему налоговым агентом, а значит, не должна рассчитывать и удерживать НДФЛ с доходов гражданина от продажи принадлежащего ему имущества (подп. 2 п. 1 ст. 228, п. 2 ст. 226 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 2 июля 2015 г. № 03-04-06/38279 и от 27 декабря 2007 г. № 03-04-06-01/457.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ при возврате займа. Сотрудник возвращает заем, полученный в денежной форме, акциями других организаций

Нет, не нужно. Сотрудник должен задекларировать полученный доход и при необходимости самостоятельно заплатить с него НДФЛ.

Предложение заемщика вернуть долг акциями (ценными бумагами) и согласие заимодавца принять долг в неденежной форме означают новацию, при которой первоначальное обязательство утрачивает силу, а вместо него возникает новое обязательство, предусматривающее другой способ исполнения (п. 1 ст. 414 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации в результате новации отношения по договору займа прекращаются. Вместо них возникают отношения, связанные с куплей-продажей ценных бумаг (п. 2 ст. 454 ГК РФ). При этом сумму займа, выданного в денежной форме, следует рассматривать как предварительную оплату акций, которыми бывший заемщик погашает свою задолженность.

Акции являются ценными бумагами, которые для целей налогообложения признаются имуществом (п. 2 ст. 38 НК РФ). При продаже личного имущества гражданин должен самостоятельно определить сумму налогооблагаемого дохода, задекларировать его, рассчитать НДФЛ и перечислить налог в бюджет. Это следует из положений подпункта 2 пункта 1, пунктов 2 и 3 статьи 228 Налогового кодекса РФ.

В отношении доходов, указанных в статье 228 Налогового кодекса РФ, организация – источник выплаты не признается налоговым агентом (п. 2 ст. 226 НК РФ). Следовательно, в рассматриваемой ситуации с дохода, выплаченного сотруднику за приобретенные у него акции, удерживать НДФЛ организация не должна.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы дебиторской задолженности, списанной по истечении срока исковой давности (например, если организация оказала гражданину услугу, которую он по тем или иным причинам не оплатил)

Да, нужно.

НДФЛ нужно удержать со всех доходов гражданина, выплачиваемых ему как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Стоимость товаров (работ, услуг), переданных (выполненных, оказанных) гражданину на безвозмездной основе, признается его доходом в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ). С таких доходов организация, которая безвозмездно передала данные товары (оказала услуги, выполнила работы), должна удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ).

По общему правилу организация может требовать оплаты задолженности только в течение срока исковой давности. То есть в течение трех лет (ст. 196 ГК РФ).

Поэтому после истечения этого срока неоплаченные товары (работы, услуги), оказанные в интересах гражданина, признаются его доходом в натуральной форме. В отношении такого дохода организация является налоговым агентом и с суммы неистребованной дебиторской задолженности обязана удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Если НДФЛ удержать невозможно (например, организация не выплачивает человеку каких-либо доходов в денежной форме), уведомите об этом налоговую инспекцию (п. 5 ст. 226 НК РФ).


Выплаты учредителям

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат участникам при уменьшении доли в уставном капитале из-за снижения номинальной стоимости доли участника. Участникам возвращается часть первоначального взноса

Да, нужно.

Имущество, созданное за счет вкладов участников, принадлежит обществу на праве собственности (п. 1 ст. 66 ГК РФ). А значит, денежные средства выплачиваются за счет уменьшения имущества, являющегося собственностью организации, а не его учредителей (участников). Кроме того, статья 217 Налогового кодекса РФ содержит закрытый перечень доходов, которые не облагаются НДФЛ. И доходы, полученные гражданином при уменьшении уставного капитала, в этом перечне не указаны.

При этом участник-резидент имеет право на имущественный вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этой доли. К таким расходам относятся:
– деньги, имущество, которые внесены в уставный капитал при его формировании или направлены на его увеличение;
– расходы на приобретение или увеличение доли в уставном капитале.

Имущественный вычет участник сможет получить в налоговой инспекции, когда представит налоговую декларацию по окончании года.

Это следует из положений статей 209, 210, подпункта 1 пункта 1 и подпункта 2 пункта 2 статьи 220 Налогового кодекса РФ.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ со стоимости доли, получаемой учредителем при ликвидации ООО. Ликвидируемая организация является учредителем другой организации. Доля в другой организации распределяется между учредителями ликвидируемой организации пропорционально их долям

Да, нужно.

При ликвидации организации участники (учредители) вправе получить часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами (абз. 7 п. 1 ст. 8 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ).

НДФЛ нужно удержать со всех доходов гражданина, выплачиваемых ему как в денежной, так и в натуральной форме (ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Таким образом, доход гражданина, полученный им от ликвидируемой организации в виде распределяемой доли в уставном капитале другой организации, облагается НДФЛ. А ликвидируемая организация в отношении таких доходов признается налоговым агентом, и следовательно, со стоимости доли, которую получает каждый учредитель, нужно удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ).

При этом участник-резидент имеет право на имущественный вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этой доли. К таким расходам относятся:
– деньги, имущество, которые внесены в уставный капитал при его формировании или направлены на его увеличение;
– расходы на приобретение или увеличение доли в уставном капитале.

Имущественный вычет участник сможет получить в налоговой инспекции, когда представит налоговую декларацию по окончании года.

Это следует из положений статей 209, 210, подпункта 1 пункта 1 и подпункта 2 пункта 2 статьи 220 Налогового кодекса РФ.

Если НДФЛ удержать невозможно (например, организация не выплачивает человеку других доходов в денежной форме), уведомите об этом налоговую инспекцию (п. 5 ст. 226 НК РФ). В этом случае гражданин должен будет самостоятельно рассчитать и заплатить НДФЛ на основании уведомления из налоговой инспекции (ст. 228 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 19 декабря 2007 г. № 03-04-06-01/444.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с разницы между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей (акций) учредителей организации. Разница образовалась при увеличении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли

Да, нужно.

НДФЛ не облагаются доходы учредителей, полученные от увеличения номинальной стоимости их долей (акций), если уставный капитал изменился за счет переоценки основных средств (п. 19 ст. 217 НК РФ). Если к увеличению номинальной стоимости долей (акций) привело увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли, эта льгота не применяется. С суммы полученных доходов НДФЛ необходимо удержать на общих основаниях (ст. 209, п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 226 НК РФ).

Образовавшаяся положительная разница между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей (акций) учредителей квалифицируется как налогооблагаемый доход, полученный в натуральной форме. Дата фактического получения такого дохода определяется как день его выплаты (передачи) (п. 1 ст. 223 НК РФ). Таким днем при увеличении номинальной стоимости долей (акций) можно считать дату регистрации увеличения уставного капитала организации.

На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ организация обязана удержать НДФЛ непосредственно при выплате доходов. Поскольку в денежной форме доходы, возникшие при увеличении уставного капитала, учредителям не выплачиваются, удержать налог организация сможет только при выплате других денежных доходов (например, дивидендов). Если и такие выплаты не производятся, удержать НДФЛ невозможно. Об этом нужно уведомить налоговую инспекцию (п. 5 ст. 226 НК РФ). Учредитель должен будет самостоятельно рассчитать и заплатить НДФЛ с полученных доходов (ст. 228 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 июня 2013 г. № 03-04-05/22035 и ФНС России от 5 марта 2012 г. № ЕД-2-3/150.

Главбух советует: есть аргументы, которые позволяют не удерживать НДФЛ с учредителей при увеличении уставного капитала за счет распределенной прибыли организации. Они заключаются в следующем.

Нераспределенная прибыль, за счет которой увеличивается уставный капитал, является собственностью общества. Поэтому при увеличении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли доходы у учредителей не образуются – увеличивается лишь номинальная стоимость их долей (акций). Это следует из положений статьи 18 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ и статьи 28 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ.

Оценка номинальной стоимости доли (акций) учредителей необходима исключительно для определения размера уставного капитала, который является собственностью общества. Поэтому понятие «номинальная стоимость» является условной категорией, а не фактической оценкой стоимости доли (акций) учредителей.

Таким образом, при увеличении уставного капитала общества за счет нераспределенной прибыли размер долей учредителей (и, соответственно, объем их прав) не изменяется. В данном случае выплата (передача) дохода учредителям в смысле статьи 223 Налогового кодекса РФ не происходит. Следовательно, объект обложения НДФЛ у них отсутствует. Поэтому у налогового агента не возникает обязанности по удержанию НДФЛ.

Доход (действительная экономическая выгода) у владельцев долей (акций) появится лишь тогда, когда они реализуют свои доли (акции). Иные основания для признания доходов у учредителей законодательством не предусмотрены.

Такую точку зрения подтверждают арбитражные суды (см., например, постановления ФАС Московского округа от 26 февраля 2009 г. № КА-А41/1046-09, Волго-Вятского округа от 2 июня 2008 г. № А29-5650/2007, Северо-Западного округа от 23 апреля 2008 г. № А26-3819/2007, от 26 марта 2008 г. № А66-5098/2007, Уральского округа от 28 мая 2007 г. № Ф09-3942/07-С2).


Возмещение ущерба

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы возмещения ущерба, нанесенного гражданину. Ущерб возмещает организация, признавшая свою вину

Нет, не нужно.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы, полученные гражданином в денежной или в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается экономическая выгода, учитываемая в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ). Из этого следует, что возникновение налоговой базы по НДФЛ напрямую связано с наличием у гражданина экономической выгоды при получении денежных средств.

Утрата или повреждение имущества гражданина, убытки, возникшие у него в результате исполнения договора, нарушающего его права, признаются реальным ущербом (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Пострадавший гражданин вправе требовать от виновной стороны полного возмещения нанесенного ущерба (п. 1 ст. 15, п. 1 ст. 1064 ГК РФ). При этом возмещение ущерба не приносит ему никакой экономической выгоды: виновная сторона лишь компенсирует его расходы, связанные с восстановлением поврежденного имущества или с погашением убытков. Следовательно, оснований для удержания НДФЛ из суммы возмещения нанесенного ущерба нет (ст. 41 НК РФ).

Если помимо реального ущерба организация возмещает гражданину упущенную выгоду, то с этой части выплаты она обязана удержать НДФЛ. Возмещение упущенной выгоды не является компенсацией расходов – это выплата взамен доходов, которые гражданин мог получить, если бы его права не были нарушены. Если такие доходы подлежат налогообложению, то и сумма возмещения упущенной выгоды тоже должна быть включена в налоговую базу по НДФЛ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 7 мая 2013 г. № 03-04-05/4-416, от 5 апреля 2013 г. № 03-04-06/11216, от 8 апреля 2010 г. № 03-04-05/10-172.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с суммы неустойки (пеней), выплаченной гражданину по решению суда

Да, нужно.

Объектом налогообложения по НДФЛ является доход, полученный гражданином (п. 1 ст. 209 НК РФ). При этом доходом признается получение экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Неустойка обеспечивает исполнение обязательства и выплачивается независимо от того, получил гражданин убыток или нет (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 330 ГК РФ). Она носит штрафной характер и не преследует цель компенсировать реальный ущерб. Кроме того, доход в виде неустойки не включен в закрытый перечень доходов, с которых не нужно удерживать НДФЛ (ст. 217 НК РФ). Поэтому при выплате гражданину неустойки (например, за неисполнение договорных обязательств или за нарушение законодательства о защите прав потребителей) организация должна удержать НДФЛ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 октября 2015 г. № 03-04-07/62079 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 2 ноября 2015 г. № БС-4-11/19082).

Следует отметить, что если выплата производится по решению суда, организация обязана выдать гражданину именно ту сумму, которая указана в этом решении. Это следует из положений пункта 2 статьи 13 Гражданского процессуального кодекса РФ. Таким образом, если организация не производит в пользу гражданина каких-либо других денежных выплат, удержать НДФЛ из доходов в виде неустойки (пеней) она сможет, только если сумма налога выделена в судебном решении. Если же в решении суда сумма налога не указана, организация должна выплатить неустойку (пени) в полном объеме и известить налоговую инспекцию о невозможности удержать НДФЛ. Такая же точка зрения отражена в письмах Минфина России от 28 августа 2014 г. № 03-04-06/43132, от 21 августа 2014 г. № 03-04-06/41905, ФНС России от 12 января 2015 г. № БС-3-11/14.

Если наряду с неустойкой гражданину возмещают судебные издержки, такая компенсация не облагается НДФЛ (п. 61 ст. 217 НК РФ).


Выплаты по ценным бумагам

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат по собственному векселю организации. Вексель предъявлен к оплате гражданином, который не является первым векселедержателем

Да, нужно, если организацией был выдан процентный вексель или вексель с дисконтом.

Организации, которые выплачивают гражданам доходы, обязаны рассчитывать, удерживать и перечислять в бюджет суммы НДФЛ с этих доходов. То есть исполнять обязанности налоговых агентов по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Исключением являются доходы, с которых налог уплачивается в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 226 НК РФ). Рассчитывать налог с этих доходов и отчитываться по ним в налоговые инспекции граждане должны самостоятельно.

Статьей 214.1 Налогового кодекса РФ установлены особенности определения налоговой базы по НДФЛ по операциям с ценными бумагами (в т. ч. с векселями). Положения этой статьи, в частности, распространяются на сделки:

  • по договорам купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке (купля-продажа через профессионального участника рынка ценных бумаг, например брокера, доверительного управляющего);
  • по договорам купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке (купля-продажа на основании договора между участниками сделки).

Однако предъявление векселя к оплате векселедателю не является операцией купли-продажи ценной бумаги. Так как при такой операции не происходит перехода права собственности на ценную бумагу. Права по векселю (как по ценной бумаге) не могут принадлежать лицу, обязанному по нему (ст. 145 ГК РФ). В этом случае организация просто погашает свои долговые обязательства, подтвержденные векселем, и выплачивает векселедержателю заранее оговоренный процент или дисконт. То есть отсутствует основной признак такого объекта налогообложения, как реализация, – переход права собственности (п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому нормы статьи 214.1 Налогового кодекса РФ в рассматриваемой ситуации не применяются.

При смене векселедержателя содержание вексельного обязательства не меняется. Это следует из пункта 14 Положения, утвержденного постановлением ЦИК и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341. При предъявлении векселя к оплате как первому, так и последующим векселедержателям, выплачивается вексельная сумма, которая включает в себя сумму вексельного обязательства (номинал) и сумму дохода (вексельный процент или дисконт) (ст. 815 ГК РФ, п. 5 и 77 Положения, утвержденного постановлением ЦИК и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341).

При этом у источника выплаты (налогового агента) подлежит удержанию лишь сумма выплаченного дохода (процентов, дисконта). НДФЛ нужно удержать по ставке 13 процентов (п. 2 ст. 226, п. 1 ст. 224 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 17 декабря 2012 г. № 03-04-06/4-352, ФНС России от 30 июля 2009 г. № 3-5-04/1135.

Если вексель оформляется беспроцентным (без дисконта), при его погашении дохода по векселю у гражданина не возникает. Следовательно, не возникает ни объекта обложения НДФЛ, ни обязанностей налогового агента у векселедателя. Такие разъяснения содержатся в пункте 1 письма Минфина России от 13 сентября 2005 г. № 03-05-01-03/88, которое было доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 7 октября 2005 г. № ГИ-6-04/834.


Призы и выигрыши

Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ с номинальной стоимости денежных сертификатов, которые организация выдает в качестве призов при проведении рекламных акций

Нужно, только если номинал сертификата превышает 4000 руб.

Призы, которые получают физлица, освобождены от НДФЛ только в том случае, если их стоимость не превышает 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ). В рассматриваемой ситуации в качестве призов организация выдает денежные сертификаты, которые в течение определенного периода времени можно обменять на деньги. Сумма, которую предъявитель может получить в обмен на сертификат, указывается в самом сертификате. Это и есть его номинальная стоимость.

Если этот показатель не превышает 4000 руб., удерживать налог организации как налоговому агенту не нужно. Если же номинальная стоимость сертификата больше 4000 руб., то организация, выдавшая сертификат, обязана удержать НДФЛ. Это нужно сделать в тот день, когда сертификат обменяли на деньги. Ведь датой получения дохода в денежной форме, не связанного с оплатой труда, является день выплаты денежных средств (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Налог рассчитайте по ставке 35 процентов и удержите его из суммы приза, которую выплачиваете. Налоговой базой является лишь та разница, которая сверх 4000 руб., а не стоимость сертификата полностью (п. 28 ст. 217, п. 2 ст. 224 НК РФ).

Например, организация разыграла один денежный сертификат номиналом 10 000 руб. Победитель предъявил этот сертификат к оплате. При выплате приза бухгалтер рассчитал сумму НДФЛ к удержанию:

(10 000 руб. – 4000 руб.) х 35% = 2100 руб.

За вычетом налога по денежному сертификату призеру была выплачена сумма 7900 руб. (10 000 руб. – 2100 руб.).

Заметьте, что данные правила применяются только в отношении лотерей, которые организация проводит в целях рекламы. При выдаче призов во время акций, которые не носят рекламного характера, налог удерживайте по ставке 13 процентов, но со всей стоимости приза, даже если она меньше 4000 руб. (письмо Минфина России от 28 апреля 2009 г. № 03-04-05-01/255).

Доходы от источников за пределами России

К доходам, полученным от источников за пределами России, относятся:

1. Доходы, полученные от иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства в России, в виде:

  • дивидендов, процентов;
  • страховых выплат при наступлении страхового случая;
  • пособий, пенсий, стипендий и других аналогичных выплат.

2. Выплаты по представляемым ценным бумагам, полученные от эмитента российских депозитарных расписок. Депозитарные расписки – это российские депозитарные расписки или ценные бумаги иностранных эмитентов, удостоверяющие права на ценные бумаги российских или иностранных эмитентов. Представляемые ценные бумаги – ценные бумаги, права на которые удостоверяют депозитарные расписки.

3. Доходы за исполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу или другое действие, выполненное не на территории России. Фактический источник выплаты в данном случае значения не имеет. Важно, где человек работал – в России или за рубежом.

Из этого правила есть исключение. Доходы руководителей иностранных компаний (не являющихся постоянным представительством в России), а также членов их совета директоров признаются полученными от источников за пределами России даже в том случае, если деятельность фактически велась в России. Откуда производились выплаты, в данном случае также не имеет значения.

4. Доходы, полученные в связи с использованием за пределами России:

  • имущества (например, арендные платежи);
  • авторских и смежных прав.

5. Доходы от продажи имущества, находящегося за пределами России (в т. ч. ценных бумаг, долей в уставном капитале и прав требования к иностранным организациям).

6. Доходы от использования транспортных средств (кроме используемых для перевозок в Россию и из России, а также на ее территории).

7. Прибыль контролируемых иностранных компаний. Получателями таких доходов являются контролирующие лица – налоговые резиденты России.

8. Другие виды доходов, связанных с деятельностью за пределами России.

Такой перечень доходов, полученных от источников за пределами России, установлен пунктом 3 статьи 208 Налогового кодекса РФ.

После того как определен источник дохода, учтите следующие моменты:


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с доходов сотрудников (исполнителей, работающих по гражданско-правовому договору), нанятых для работы за рубежом. Сотрудники (исполнители) постоянно живут за рубежом, а доход выплачивает российская организация

Нет, не нужно.

Если сотрудники (исполнители) являются нерезидентами, НДФЛ с доходов, полученных ими за работы, выполненные за пределами России, не удерживайте.

Этот вид доходов является доходом от источника за пределами России, несмотря на то что его выплачивает российская организация. В данном случае значение имеет место выполнения работ (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Доходы нерезидентов, полученные от источников за пределами России, не облагаются НДФЛ (п. 2 ст. 209 НК РФ). Налог с них нужно платить по законодательству того государства, где выполняются работы. Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 23 июля 2010 г. № 03-04-06/6-158, от 4 марта 2009 г. № 03-04-06-01/48.


Ситуация: нужно ли удерживать НДФЛ из зарплаты директора филиала российской организации, открытого за границей. Зарплату выплачивает российская организация

Нет, не нужно.

Зарплата, которую директор филиала получает за границей, это доход, полученный за пределами России. А такие доходы облагаются НДФЛ в особом порядке:
– сотрудники-резиденты платят налог самостоятельно (подп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ);
– сотрудники-нерезиденты вообще не платят НДФЛ по российскому законодательству (ст. 207, 209 НК РФ). Такие доходы облагаются налогами по законам того государства, где работает сотрудник.

Независимо от налогового статуса директора удерживать налог с его зарплаты работодатель не должен. Роли не играет и тот факт, что источник выплаты дохода – российская организация. Не имеет значения и способ выдачи зарплаты: напрямую на банковскую карту директора или сначала на счет филиала для последующей выплаты директору. Тут главное лишь то, что человек работает за рубежом (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).

Аналогичные разъяснения есть в письме Минфина России от 29 января 2015 г. № 03-04-06/3349.

Правда, повод для сомнений может дать подпункт 6 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса РФ. В нем говорится, что вознаграждения директорам и членам советов директоров российских организаций облагаются НДФЛ независимо от того, где их выплатили: в России или за границей. Но, заметьте, директор филиала российской организации, открытого за рубежом, в эту категорию плательщиков не входит. Он – обычный сотрудник, поэтому на его доходы распространяются общие правила.


Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат сотруднику, который длительное время работает за границей

Да, нужно. Исключением является зарплата (вознаграждение), которую получает сотрудник, находясь за границей не для выполнения конкретного служебного поручения, а для исполнения обязанностей, предусмотренных трудовым договором.

Загранкомандировка

В статье 166 Трудового кодекса РФ сказано, что командировка – это поездка сотрудника по решению руководителя организации на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При направлении сотрудника в командировку оформляется соответствующий приказ руководителя (п. 3 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749).

За время пребывания сотрудника в командировке за ним сохраняется средний заработок (ст. 167 ТК РФ). Средний заработок, который начисляется командированному сотруднику, – это не вознаграждение за труд. Такая выплата представляет собой особый вид гарантий, предусмотренных трудовым законодательством. Чтобы установить, должна ли организация удерживать НДФЛ со среднего заработка, сохраняемого за сотрудником на время загранкомандировки, нужно определить источник данной выплаты (ст. 209 НК РФ). Статья 208 Налогового кодекса РФ не дает однозначного ответа на этот вопрос. Поэтому в данном случае следует руководствоваться рекомендациями Минфина России (п. 4 ст. 208 НК РФ).

По мнению контролирующих ведомств, средний заработок, который сохраняется за сотрудником на время командировки, признается доходом, полученным из источников в России (письма Минфина России от 10 июня 2011 г. № 03-04-06/6-137, ФНС России от 19 марта 2013 г. № ЕД-3-3/945, от 17 августа 2012 г. № ЕД-3-3/2978). Поэтому, если на дату получения дохода командированный сотрудник является резидентом, НДФЛ с суммы среднего заработка нужно удержать по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ). Если же сотрудник утратил статус резидента, НДФЛ нужно удержать по ставке 30 процентов (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ). Исключение составляют иностранные сотрудники, которые признаются высококвалифицированными специалистами. Их доходы от трудовой деятельности облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов независимо от продолжительности пребывания в России (абз. 4 п. 3 ст. 224 НК РФ).

В некоторых случаях нерезиденты могут быть освобождены от уплаты НДФЛ по доходам, полученным от источников в России.

Работа за границей

Многие организации на длительный срок направляют своих сотрудников за границу не для выполнения конкретного служебного поручения, а для исполнения обязанностей, предусмотренных трудовым договором. Такое пребывание за рубежом командировкой не признается. Фактически происходит переезд сотрудника на работу в другую местность. В этом случае сотруднику начисляется не средний заработок, а зарплата в соответствии с действующей в организации системой оплаты труда.

Зарплата

Зарплата, которую получает сотрудник, находясь за границей, признается доходом, полученным от источников за пределами России (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Поэтому, если на дату получения дохода сотрудник является резидентом, НДФЛ с зарплаты не удерживайте. Ведь с доходов, полученных от источников за пределами России, сотрудники-резиденты должны самостоятельно рассчитывать и платить НДФЛ по ставке 13 процентов (подп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ). Не позднее 30 апреля следующего года сотрудники обязаны подать в российскую налоговую инспекцию налоговую декларацию о доходах, полученных за пределами России (п. 3 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ). Если же с доходов от работы за пределами России российский налоговый резидент заплатил налог в бюджет иностранного государства, эта сумма принимается к зачету в счет уплаты НДФЛ в России (ст. 232 НК РФ).

НДФЛ с зарплаты не нужно удерживать и в том случае, если сотрудник утратил статус резидента. Дело в том, что доходы нерезидентов, полученные от источников за пределами России, не являются объектом налогообложения по российскому законодательству (п. 2 ст. 209 НК РФ). Налог с них следует платить по законам того государства, где сотрудник выполняет свои трудовые обязанности. Например, не нужно удерживать НДФЛ из зарплаты сотрудника, который постоянно живет за границей и работает в организации дистанционно, через Интернет.

Аналогичные разъяснения даны в письмах Минфина России от 16 октября 2015 г. № 03-04-06/59439, от 5 марта 2015 г. № 03-04-06/11830, от 10 июня 2011 г. № 03-04-06/6-136, от 5 октября 2010 г. № 03-04-06/6-236, ФНС России от 17 августа 2012 г. № ЕД-3-3/2978.

Отпускные

Отпускные, начисленные сотруднику за период его работы за границей, зарплатой не являются. Однако право сотрудника на оплачиваемый отпуск неразрывно связано с исполнением его трудовых обязанностей. Поэтому средний заработок, который сохраняется за сотрудником на время его очередного отпуска, по аналогии с зарплатой тоже относится к доходам от источников за пределами России. А значит, при налогообложении отпускных действуют те же правила, что и при налогообложении зарплаты:
– сотрудник-резидент платит НДФЛ самостоятельно;
– сотрудник-нерезидент платит налог по законодательству государства, в котором он работает.

В любом случае при начислении отпускных «заграничному» сотруднику работодатель налоговым агентом не признается и НДФЛ удерживать не должен.

Об этом сказано в письме Минфина России от 16 октября 2015 г. № 03-04-06/59439.

Следует отметить, что раньше в отношении отпускных, начисленных сотрудникам, работающим за границей, финансовое ведомство давало другие разъяснения. В частности, в письмах от 11 апреля 2013 г. № 03-04-06/11979 и от 10 июня 2011 г. № 03-04-06/6-136 говорилось, что зарплата и отпускные – это выплаты, имеющие разные источники, а следовательно, правила налогообложения зарплаты не применяются при налогообложении отпускных. Авторы писем утверждали, что отпускные относятся к доходам, полученным от источников в России. А значит, при начислении таких доходов работодатель – налоговый агент должен удерживать НДФЛ:

  • по ставке 13 процентов – пока сотрудник остается налоговым резидентом России;
  • по ставке 30 процентов – с того момента, когда сотрудник утратил этот статус.

С выходом письма от 16 октября 2015 г. № 03-04-06/59439 прежняя позиция Минфина России представляется неактуальной. Поэтому при начислении отпускных сотрудникам, работающим за границей, НДФЛ удерживать не нужно. Излишне удержанные суммы налога сотрудникам следует вернуть.


Ситуация: как удержать НДФЛ, если в течение года сотрудник утратил статус налогового резидента

Налог с доходов, полученных от источников в России за период с начала года, пересчитайте по ставке 30 процентов. При этом не включайте в налоговую базу доходы, полученные сотрудником от источников за пределами России.

Если в течение календарного года сотрудник был переведен на работу за границу, то его налоговый статус резидента может смениться на статус нерезидента. Сотрудник теряет статус резидента, если он находится на территории России менее 183 календарных дней в течение 12 месяцев, следующих подряд (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Доходами, которые облагаются НДФЛ, признаются:

Об этом сказано в статье 209 Налогового кодекса РФ.

Доходы резидентов, полученные как от источников в России, так и за ее пределами, облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224, п. 1 ст. 209 НК РФ). Исключение составляют отдельные виды доходов, с которых налог удерживается по ставкам 9, 30 или 35 процентов.

Доходы нерезидентов, полученные от источников в России, облагаются по ставке 30 процентов (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ). Исключение составляют:

  • доходы в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций. Такие доходы облагаются по ставке 15 процентов (абз. 2 п. 3 ст. 224 НК РФ);
  • доходы иностранцев от трудовой деятельности по найму на основании патентов. Применяется налоговая ставка 13 процентов (абз. 3 п. 3 ст. 224 НК РФ);
  • доходы иностранных сотрудников, которые признаются высококвалифицированными специалистами. Применяется налоговая ставка 13 процентов (абз. 4 п. 3 ст. 224 НК РФ);
  • доходы от трудовой деятельности участников государственной программы по добровольному переселению в Россию соотечественников, проживающих за рубежом, и членов их семей. Применяется налоговая ставка 13 процентов (абз. 5 п. 3 ст. 224 НК РФ);
  • доходы от трудовой деятельности членов экипажей судов, плавающих под Государственным флагом России. Применяется налоговая ставка 13 процентов (абз. 6 п. 3 ст. 224 НК РФ);
  • доходы от трудовой деятельности беженцев (лиц, получивших в России временное убежище). Применяется налоговая ставка 13 процентов (абз. 7 п. 3 ст. 224 НК РФ).

Кроме того, в некоторых случаях нерезиденты могут быть освобождены от уплаты НДФЛ по доходам, полученным от источников в России. Стандартные вычеты к доходам, облагаемым НДФЛ по ставке 30 процентов, не применяются (п. 3 ст. 210 НК РФ). Доходы нерезидентов, полученные от источников за пределами России, НДФЛ не облагаются (п. 2 ст. 209 НК РФ).

Поэтому, если сотрудник, бывший налоговым резидентом, в течение года утратил этот статус, поступайте так:

  • налог с доходов, которые были получены от источников в России с начала года и которые не подпадают под налогообложение по более низким ставкам, пересчитайте по ставке 30 процентов. При этом не уменьшайте налоговую базу на сумму стандартных вычетов;
  • доходы, полученные от источников за пределами России с начала года, в налоговую базу по НДФЛ не включайте (установите возможную переплату по налогу).

Необлагаемые доходы

Не удерживайте НДФЛ с выплат, перечисленных в статье 217 Налогового кодекса РФ, независимо от того, кто является их получателем.

Это, например, следующие виды доходов:

1) пенсии, социальные доплаты к пенсиям и государственные пособия (за исключением больничного пособия);

2) компенсации, выплачиваемые в соответствии с законодательством России (федеральным, региональным или местным) и связанные:

  • с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья гражданина. Эти компенсации не облагаются НДФЛ только в пределах норм, установленных Гражданским кодексом РФ (письмо ФНС России от 21 октября 2011 г. № ЕД-3-3/3456). Возмещению подлежит утраченный потерпевшим заработок и дополнительные расходы, вызванные повреждением здоровья (ст. 1085 ГК РФ). Порядок расчета утраченного заработка установлен в статье 1086 Гражданского кодекса РФ;
  • с исполнением сотрудниками трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов);
  • с увольнением сотрудников (за исключением компенсации за неиспользованный отпуск);
  • с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения;
  • с возмещением иных расходов, включая затраты на повышение профессионального уровня сотрудников;

3) алименты;

4) гранты (безвозмездная помощь), которые предоставлены:

  • для поддержки науки и образования (культуры и искусства) в России;
  • организациями (международными и (или) российскими), включенными в перечни, утвержденные Правительством РФ: постановления от 15 июля 2009 г. № 602, от 28 июня 2008 г. № 485;

5) единовременные выплаты (в т. ч. в виде материальной помощи):

  • сотрудникам (в т. ч. бывшим сотрудникам, вышедшим на пенсию) в связи со смертью близких родственников, а также членам семьи умерших сотрудников (в т. ч. бывших сотрудников, вышедших на пенсию). Такие выплаты не облагаются налогом в полном объеме без ограничений (письмо Минфина России от 6 августа 2012 г. № 03-04-06/6-217);
  • сотрудникам (родителям, усыновителям, опекунам) в течение первого года после рождения (усыновления) ребенка (в пределах 50 000 руб. на одного ребенка). По мнению Минфина России, ограничение в 50 000 руб. распространяется на всю сумму материальной помощи независимо от того, кому она выплачивается: матери, отцу или каждому из родителей (письмо от 21 февраля 2011 г. № 03-04-06/9-36);

6) стипендии, выплачиваемые высшими и средними учебными заведениями;

7) стоимость выданной сотруднику и членам его семьи путевки на санаторно-курортное лечение или оздоровление в российском санатории (если путевка приобретена за счет нераспределенной прибыли);

8) суточные в пределах 700 руб. за день нахождения в командировке в России и 2500 руб. за день нахождения в загранкомандировке;

9) возмещение организацией документально подтвержденных расходов сотрудников (их супругов, детей, родителей), бывших сотрудников (пенсионеров по возрасту), а также инвалидов на приобретение медикаментов, назначенных лечащими врачами (в пределах 4000 руб. в год);

10) материальная помощь сотрудникам и бывшим сотрудникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по старости или инвалидности (в пределах 4000 руб. в год);

11) стоимость лечения (медицинского обслуживания) сотрудника, членов его семьи, а также бывших сотрудников, уволившихся в связи с выходом на пенсию. Такой доход не облагается НДФЛ при условии, что организация оплатила лечение (медицинское обслуживание) за счет прибыли, оставшейся в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль (абз. 1 п. 10 ст. 217 НК РФ). Можно использовать на указанные цели как прибыль текущего года, оставшуюся после налогообложения, так и нераспределенную прибыль прошлых лет (письмо Минфина России от 16 августа 2012 г. № 03-04-06/6-244). При этом освобождение от НДФЛ связывается не с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль, а с наличием у организации средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль, достаточных для оплаты лечения (медобслуживания) (письмо ФНС России от 23 августа 2012 г. № АС-4-3/13953).


Ситуация: как обосновать правомерность применения льготы по НДФЛ, если организация оплачивает лечение своих сотрудников

Ответ на этот вопрос зависит от того, учитывает ли организация расходы на оплату лечения при расчете налога на прибыль.

По общему правилу НДФЛ не облагаются суммы, уплаченные работодателями за лечение и медобслуживание своих сотрудников, их супругов, родителей и детей, а также бывших сотрудников, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости. Эти суммы освобождаются от НДФЛ при выполнении двух условий:
– источником таких расходов являются средства, оставшиеся после уплаты налога на прибыль. При этом у организации не должно быть просроченной задолженности по налогу на прибыль и авансовым платежам;
– деньги перечисляются на счет медицинской организации либо непосредственно сотруднику (в т. ч. на его банковский счет).

Такой порядок следует из положений абзацев 1 и 4 пункта 10 статьи 217 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 августа 2012 г. № 03-04-06/6-237 и ФНС России от 23 августа 2012 г. № АС-4-3/13953.

На практике организация может:
– оплатить лечение за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль;

– включить стоимость лечения (полностью или частично) в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль. Такой вариант допустим, если есть соответствующий договор с лицензированной медицинской организацией (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ).

В зависимости от выбранного варианта порядок применения льготы по НДФЛ будет разным.

Вариант 1. Организация не учитывает расходы на лечение сотрудников при расчете налога на прибыль

В этом случае бухгалтеру нужно документально подтвердить, что на момент оплаты организация располагала достаточной суммой средств, оставшихся после уплаты налога. Законодательство не связывает право на льготу по НДФЛ с периодом, в котором был сформирован источник для финансирования расходов на лечение. Поэтому право на льготу возникает:
– и в том случае, если такие расходы покрываются нераспределенной прибылью прошлых лет;
– и в том случае, если календарный год еще не истек (при условии что в течение года организация полностью и своевременно перечисляет авансовые платежи по налогу на прибыль). Даже если по окончании года организация получит убыток.

Об этом сказано в письме Минфина России от 16 августа 2012 г. № 03-04-06/6-244.

Тот факт, что у организации есть средства, позволяющие применять льготу по НДФЛ при оплате лечения, нужно подтвердить бухгалтерской справкой. В справке отразите суммы:

– нераспределенной прибыли, сформированной в предыдущие годы;
– балансовой прибыли по состоянию на последнюю отчетную дату перед периодом, в котором производится оплата лечения;
– налога на прибыль (авансового платежа), подлежащего уплате за период, предшествующий периоду, в котором производится оплата лечения;
– расходов, которые должны быть покрыты за счет средств, оставшихся у организации после уплаты налога на прибыль (например, налоговые санкции);
– расходов на лечение, которые организация намерена оплатить или уже оплатила без удержания НДФЛ;

– прибыли, остающейся у организации после налогообложения, уменьшенной на сумму расходов на лечение (если они были учтены), а также расходов, которые должны покрываться за счет прибыли. В расчет этого показателя включается сумма нераспределенной прибыли на начало года, увеличенная на сумму балансовой прибыли текущего периода и уменьшенная на сумму налога на прибыль (с учетом авансовых платежей), обязательных платежей за счет прибыли и дивидендов. Величина этого показателя должна быть больше или равна сумме расходов на лечение. Иначе льгота по НДФЛ не применяется.

Кроме того, в бухгалтерской справке нужно указать, что на дату оплаты лечения у организации нет просроченной задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль.

Пример применения льготы по НДФЛ при оплате расходов на лечение сотрудника. Организация направляет на оплату лечения средства, оставшиеся после уплаты налога на прибыль за истекший налоговый период

В Отчете организации о финансовых результатах за 2015 год отражена балансовая прибыль в размере 320 000 руб. В декларации по налогу на прибыль за 2015 год отражена сумма налогооблагаемой прибыли в размере 350 000 руб. Сумма налога на прибыль – 70 000 руб. (350 000 руб. ? 20%). Нераспределенной прибыли прошлых лет у организации нет. Расходов, которые должны покрываться за счет прибыли, оставшейся у организации после налогообложения, тоже нет.

В январе 2016 года в организацию поступили три заявления от сотрудников с просьбой оплатить их медицинские расходы в общей сумме 342 000 руб., в том числе:
– от А.С. Кондратьева – в сумме 74 000 руб.;
– от А.Е. Глебовой – в сумме 122 000 руб.;
– от Ю.И. Беспалова – в сумме 146 000 руб.

Сумма средств, которую в январе 2016 года организация может направить на оплату этих расходов без удержания НДФЛ, составляет 250 000 руб. (320 000 руб. – 70 000 руб.). Суммы, превышающие эту величину, должны выплачиваться с удержанием НДФЛ. Распределить льготу по НДФЛ и определить, с кого из сотрудников будет удерживаться этот налог, организация должна самостоятельно.

Пример применения льготы по НДФЛ при оплате расходов на лечение сотрудника. Организация направляет на оплату лечения средства, оставшиеся после уплаты налога на прибыль в текущем налоговом периоде

Во II квартале 2016 года в организацию поступили три заявления от сотрудников с просьбой оплатить их медицинские расходы в общей сумме 342 000 руб., в том числе:
– от А.С. Кондратьева – в сумме 74 000 руб.;
– от А.Е. Глебовой – в сумме 122 000 руб.;
– от Ю.И. Беспалова – в сумме 146 000 руб.

По итогам 2015 года нераспределенной прибыли у организации нет.

В Отчете о финансовых результатах за I квартал 2016 года отражены следующие показатели:
– выручка – 1 200 000 руб.;
– себестоимость продаж – 600 000 руб.;
– коммерческие расходы – 150 000 руб.;
– управленческие расходы – 100 000 руб.;
– прочие доходы – 400 000 руб.;
– прочие расходы – 250 000 руб.;
– прибыль до налогообложения – 500 000 руб.;
– текущий налог на прибыль – 114 000 руб.;
– прочее (штраф и пени за неполную уплату НДС) – 66 000 руб.

В течение I квартала организация перечислила в бюджет авансовые платежи по налогу на прибыль в общей сумме 90 000 руб. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет по итогам I квартала, равна 24 000 руб. (114 000 руб. – 90 000 руб.).

Согласно бухгалтерской справке сумма средств, которая по итогам I квартала 2016 года может быть направлена на оплату медицинских расходов сотрудников без удержания с них НДФЛ, составляет 320 000 руб. (500 000 руб. – 114 000 руб. – 66 000 руб.).

Расходы, превышающие эту величину, должны оплачиваться с удержанием НДФЛ. Распределить льготу по НДФЛ и определить, с кого из сотрудников будет удерживаться этот налог, организация должна самостоятельно. При этом на дату оплаты медицинских расходов у организации не должно быть просроченной задолженности по перечислению авансовых платежей по налогу на прибыль.

Вариант 2. Организация учитывает стоимость лечения при налогообложении прибыли

В этом случае льготу по НДФЛ, предусмотренную пунктом 10 статьи 217 Налогового кодекса РФ, применять не удастся. Однако право организации уменьшать налогооблагаемую прибыль за счет таких расходов ограничено: их можно учесть в размере, не превышающем 6 процентов от общей суммы расходов на оплату труда (п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

В связи с этим на практике возможны следующие ситуации:
– установленный норматив (6%) полностью покрывает средства, израсходованные на лечение сотрудников;
– стоимость лечения больше норматива, а сумма превышения оплачивается за счет средств, оставшихся у организации после уплаты налога на прибыль.

В первом случае льготу по НДФЛ применить нельзя и придется удержать НДФЛ со всей стоимости лечения, оплаченного за сотрудника.

Во втором случае НДФЛ можно не удерживать с той части стоимости лечения, которую оплатили за счет прибыли после налогообложения. С оставшейся части удержать налог нужно.

Обратите внимание: показатели для расчета налога на прибыль (в т. ч. и нормируемая сумма расходов) надо определять нарастающим итогом с начала года (п. 7 ст. 274 НК РФ). Поэтому в течение года стоимость лечения, которая может уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль, возрастает. Окончательно определить ее размер можно только по окончании календарного года (п. 1 ст. 285 НК РФ).

В связи с этим, возможно, придется уточнить и размер удержанного НДФЛ. Если по окончании года норматив расходов на оплату труда увеличится, можно будет уменьшить налогооблагаемую прибыль на всю стоимость лечения, оплаченного за сотрудника. А поскольку НДФЛ с таких доходов был удержан лишь частично, в том месяце, когда стоимость лечения будет полностью отнесена на расходы, удержите из доходов сотрудника недостающую разницу.

Если же, оплатив лечение, организация сразу удержала всю сумму НДФЛ, то по окончании года у сотрудника возникнет переплата по налогу. Эту переплату нужно будет ему вернуть.

Пример применения льготы по НДФЛ при оплате расходов на лечение сотрудника. Организация включает стоимость лечения сотрудника в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль

В I квартале в организацию поступило заявление от менеджера А.В. Кондратьева с просьбой оплатить его медицинские расходы в общей сумме 20 000 руб.

Организация перечислила 20 000 руб. медицинскому учреждению. При перечислении стоимости лечения из доходов Кондратьева бухгалтер удержал НДФЛ в размере:
20 000 руб. х 13% = 2600 руб.

По итогам I квартала бухгалтер принял решение включить в расчет налога на прибыль медицинские расходы сотрудника в пределах установленного норматива.

Сумма расходов на оплату труда за I квартал составила 80 000 руб. Сумма расходов на лечение, которую можно учесть при расчете налога на прибыль, равна:

80 000 руб. х 6% = 4800 руб.

Без учета расходов на лечение прибыль организации за I квартал составила 50 000 руб., с учетом расходов на лечение – 45 200 руб. (50 000 руб. – 4800 руб.).

По итогам календарного года сумма расходов на оплату труда в организации составила 300 000 руб. Сумма расходов на лечение, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за год, равна:
300 000 руб. х 6% = 18 000 руб.

Без учета расходов на лечение прибыль организации за год составила 80 000 руб., с учетом расходов на лечение – 62 000 руб. (80 000 руб. – 18 000 руб.).

В декабре бухгалтер пересчитал сумму НДФЛ, которая должна быть удержана из доходов Кондратьева со стоимости его лечения. Налоговой базой для расчета НДФЛ является часть стоимости лечения, включенная в расходы организации.

Сумма НДФЛ равна:
18 000 руб. х 13% = 2340 руб.

В результате уточнения у Кондратьева возникла переплата по НДФЛ в размере:
«»2600 руб. – 2340 руб. = 260 руб.

Эту сумму организация зачла в счет уплаты НДФЛ с доходов Кондратьева за декабрь.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка