Затраты на приобретения права аренды включите в первоначальную стоимость основного средства на счете 08. В дальнейшем расходы на приобретение права аренды земельного участка списывайте посредством амортизации.
При расчете налога на прибыль плату за приобретение права на аренду земли учитывайте в полном объеме, если заключен договор аренды. Учитывать затраты в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией можно двумя способами:
Продажа права на заключение договора аренды облагается НДС, и поэтому Вы имеете принять налог к вычету.
Подробный порядок отражения в налоговом учете приобретения прав на договор аренды приведен ниже.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух VIP-версия».
Статья: Приобретены права на заключение договора аренды земельных участков
Бухгалтерский учет зависит от целей аренды
Если хозяйство планирует построить на участке объект основных средств, к примеру ферму, то затраты на приобретение права (без учета налога на добавленную стоимость) полностью включаются в первоначальную стоимость объекта. Они формируются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств*» (п. 4, 5, 7, 8 ПБУ 6/01).
Следовательно, в дальнейшем расходы на приобретение права аренды земельного участка будут списываться посредством амортизации.*
Так как в налоговом учете порядок списания подобных расходов отличается, в бухгалтерском учете возникнут постоянные налоговые активы* (п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Пример 1*
ООО «Дары Кубани» в декабре 2012 года приобрело право на заключение договора аренды участка за 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). В январе 2013 года был заключен договор аренды данного земельного участка и поданы документы на государственную регистрацию (получена расписка). Земельный участок арендован с целью строительства на нем зверофермы, в бухучете хозяйства необходимо сделать записи:
Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
Кредит 76
– 100 000 руб. – отражено приобретение права на заключение договора аренды земельного участка;
Дебет 19 Кредит 76
– 18 000 руб. – отражен налог на добавленную стоимость, предъявленный органом муниципальной власти;
Дебет 68 Кредит 99
– 1000 руб. (100 000 руб. : 5 лет : 4 кв. ? 20%) – отражен постоянный налоговый актив (ежеквартально в течение пяти лет начиная с квартала, в котором поданы документы для государственной регистрации договора аренды).
На участок должен быть заключен договор
К расходам на приобретение права на земельные участки относятся расходы на покупку участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности. На этих участках могут быть здания, строения, сооружения, или же они приобретаются для целей капитального строительства. Это следует из пункта 1статьи 264.1 Налогового кодекса РФ.
Такими расходами также признаются и затраты на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков.
Плата за приобретение права на заключение договора аренды земельных участков в полном объеме учитывается при расчете налога на прибыль (ст. 264.1 Налогового кодекса РФ). При этом есть ряд особенностей учета подобных расходов.*
Признание затрат возможно только в том случае, если будет заключен сам договор аренды* (п. 2 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 13 октября 2008 г. № 03-03-06/2/142). Если, к примеру, хозяйство приобрело право на аренду земельного участка, но в итоге по собственной инициативе договор аренды не заключило или получило отказ в госрегистрации, то такие расходы при расчете налога на прибыль не учитываются (письмо Минфина России от 29 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/298).
Учитываются затраты в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, но в особом порядке (п. 3, 4 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ). Предлагается на выбор два варианта:*
признавать расходы равномерно в течение срока, который определяется самостоятельно, но не менее пяти лет;
признавать расходы в размере не более 30 процентов налоговой базы предыдущего периода до полного списания суммы затрат. При этом налоговая база предыдущего налогового периода определяется без учета расходов на приобретение права на земельные участки.
признавать расходы равномерно в течение срока, который определяется самостоятельно, но не менее пяти лет;
признавать расходы в размере не более 30 процентов налоговой базы предыдущего периода до полного списания суммы затрат. При этом налоговая база предыдущего налогового периода определяется без учета расходов на приобретение права на земельные участки.
Выбранный вариант организация должна закрепить в учетной политике для целей налогообложения.*
При первом способе указывается, в течение какого срока будут признаваться такие расходы, а при втором – их размер в процентах от налоговой базы предыдущего года.*
Земельные участки могут приобретаться на условиях рассрочки, срок которой превышает период, установленный компанией (не менее пяти лет). Тогда затраты признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, установленного данным договором.*
Следует помнить, что учет в составе прочих расходов возможен только с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию. А именно с даты получения расписки территориального органа Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии о получении документов на государственную регистрацию прав с указанием даты их представления* (подп. 2 п. 3 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ, п. 6 ст. 16 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ).
Если же договор аренды земельного участка не должен регистрироваться (заключен на срок менее одного года), то расходы признаются равномерно в течение срока его действия (к примеру, равномерно в течение девяти месяцев), начиная с месяца подписания.*
А теперь все вышесказанное разберем на конкретном примере.
Пример 3*
Расходы на приобретение прав на земельные участки учитываются равномерно в течение пяти лет. Определим величину расходов, признаваемых в течение указанного времени. Учитывать расходы хозяйство должно начать с января 2013 года, так как именно в этом месяце поданы документы на государственную регистрацию перехода права собственности. Таким образом, размер ежемесячно признаваемых расходов составит:
100 000 руб. : 5 лет : 12 мес. = 1667 руб.
Пример 4*
В соответствии с учетной политикой расходы на приобретение права на заключение договора аренды признаются в размере 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода. Допустим, в 2012 году налоговая база составила 1 500 000 руб. Следовательно, в 2013 году предприятие сможет учесть при расчете налога на прибыль полностью всю сумму расходов – 100 000 руб., так как по рассчитанному лимиту сумма ограничения составила 450 000 руб. (1 500 000 руб. ? 30%).
Способ списания расходов на покупку права аренды участков необходимо выбирать с учетом величины прибыли, которую получает хозяйство. И если доход компании достаточно высок, лучше использовать второй метод, поскольку в этом случае списать расходы можно за более короткий срок (даже в течение одного года). Если прибыль небольшая или расходы на приобретение права аренды значительно превышают ее размер, приоритетным будет первый способ.
НДС можно принять к вычету
Что касается налога на добавленную стоимость, то продажа права на заключение договора аренды облагается налогом на добавленную стоимость в общем порядке. Налоговой базой в данном случае является стоимость права без учета налога (подп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 154, п. 5 ст. 155 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21). Поэтому если был выставлен счет-фактура и хозяйство арендует землю для совершения облагаемых операций, то оно имеет право принять налог к вычету* (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 4 марта 2009 г. № 03-07-11/51).
Отметим также, что если государственный орган власти потребует от сельхозорганизации при покупке права заключения договора аренды выполнить функции налогового агента по налогу на добавленную стоимость, то такие действия будут незаконными.
Согласно позиции Минфина России, при реализации прав на заключение договора аренды налог на добавленную стоимость уплачивают органы государственной власти или органы местного самоуправления* (письма Минфина России от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, от 21 апреля 2009 г. № 03-07-11/111).
Е. Ю. Чиркова
ведущий юрисконсульт департамента налоговой политики ОАО «МЕЧЕЛ»
ЖУРНАЛ «УЧЕТ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ», № 6, ИЮНЬ 2013
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени