контролирующими органами рассматриваемый объект будет расценен как объект внешнего благоустройства, так как такой объект не имеет самостоятельных производственных функций и служит только для украшения. Такие объекты внешнего благоустройства по мнению контролирующих органов не амортизируются в налоговом учете (см. Ситуация 1). Если придерживаться позиции контролирующих органов и классифицировать платформу в качестве объекта внешнего благоустройства, то безопаснее НДС по расходам на сооружение платформы к вычету не принимать (см. Рекомендация 2).
В бухгалтерском учете объекты внешнего благоустройства стоимостью более 40 тыс. руб. учитываются в составе основных средств. Хотя некоторые авторы придерживаются мнения, если объект нельзя однозначно квалифицировать как основное средство (условия отнесения к ОС – см. Рекомендация 3), то затраты на сооружение могут быть учтены в составе прочих на счете 91. Это мнение применимо в рассматриваемой ситуации, так как напрямую платформа в производственной деятельности не используется, а создается с целью украшения.
Обоснование данной позиции приведено ниже в рекомендациях «Системы Главбух»
1. Ситуация: Можно ли в налоговом уч ете начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства
Нет, нельзя.
Понятие «объект внешнего благоустройства» в налоговом законодательстве не определено. Контролирующие ведомства поясняют, что под объектами внешнего благоустройства подразумеваются объекты, которые:
- не связаны с коммерческой деятельностью организации;
- не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям;
- предназначены для создания удобного, эстетически обустроенного пространства на территории организации.
Расходы, связанные с благоустройством территории (в т. ч. амортизационные отчисления по объектам внешнего благоустройства), не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, а следовательно, налоговую базу по налогу на прибыль они не уменьшают. Об этом сказано в письмах Минфина России от 18 октября 2011 г. № 03-07-11/278, от 30 октября 2007 г. № 03-03-06/1/745, УМНС России по Московской области от 8 декабря 2003 г. № 04-24/АА885.
В письмах от 30 января 2008 г. № 03-03-06/1/63, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487, от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201Минфин России отрицает возможность начисления амортизации по таким объектам внешнего благоустройства, как:
- асфальтированные участки вокруг магазинов и промышленных предприятий;
- погрузочно-разгрузочные площадки;
- парковки для грузового и легкового автотранспорта;
- подъездные пути;
- тротуары и пешеходные дорожки;
- внешнее электрическое освещение;
- газоны, клумбы, деревья и кустарники;
- лестницы, декоративные фонтаны, скульптуры и т. п.
Свою позицию финансовое ведомство аргументирует тем, что первоначальную стоимость основных средств, с сооружением которых связаны эти объекты, расходы на их обустройство не увеличивают. В Общероссийском классификаторе основных фондовони не упомянуты. Следовательно, такие объекты не отвечают критериям основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), а являются самостоятельными видами амортизируемого имущества, не подлежащими амортизации. Некоторые суды поддерживают эту точку зрения (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 апреля 2006 г. № А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1, от 10 марта 2006 г. № А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1).*
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Следует отметить, что в некоторых хозяйственных ситуациях Минфин России соглашается с возможностью амортизации объектов внешнего благоустройства либо с включением затрат на благоустройство в первоначальную стоимость других основных средств. В частности, финансовое ведомство допускает начисление амортизации по объектам, которые имеют признаки объектов внешнего благоустройства, но при этом соответствуют критериям основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ). Например, это возможно в организациях, деятельность которых связана с организацией отдыха (санаториях, пансионатах и т. п.), выставок и культурно-массовых мероприятий. Расходы на благоустройство и озеленение своей территории такие организации могут квалифицировать как затраты, непосредственно связанные с обеспечением нормальных условий отдыха, то есть с деятельностью, направленной на получение доходов. При расчете налога на прибыль эти затраты включаются в состав прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если в ходе работ по благоустройству создаются объекты, соответствующие критериям основных средств (например, спортплощадки, теннисные корты, автомобильные парковки и т. п.), стоимость этих объектов можно амортизировать на общих основаниях. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 3 августа 2012 г. № 03-03-06/1/386, от 7 июля 2009 г. № 03-03-06/1/443, от 4 декабря 2008 г. № 03-03-06/4/94.
Кроме того, амортизация объектов внешнего благоустройства либо включение затрат на их создание в первоначальную стоимость других основных средств возможны, если эти объекты создаются в силу требований законодательства, а также нормативно-технических документов в области промышленной безопасности. В отдельных отраслях экономики формирование таких объектов прямо вменяется в обязанности организаций. Поэтому их тоже можно амортизировать (письмо Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362). Арбитражная практика подтверждает этот вывод (см., например, постановления ФАС Московского округа от 10 апреля 2008 г. № КА-А40/2263-08, от 27 сентября 2007 г. № КА-А40/9456-07, от 20 марта 2006 г. № КА-А40/1706-06,Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г. № А28-1630/2008-43/29, Восточно-Сибирского округа от 20 апреля 2006 г. № А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1, Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04).
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие амортизировать объекты внешнего благоустройства и в некоторых других ситуациях. Но чтобы воспользоваться этими аргументами, организации, скорее всего, придется обращаться в суд.
Иногда расходы на благоустройство неразрывно связаны с сооружением основных средств. Такая ситуация может возникнуть, если в проекте на строительство здания изначально заложено создание объектов внешнего благоустройства. Например, когда внешнее благоустройство является элементом единого дизайна возводимого строения или когда договором предусмотрено, что подрядчик при строительстве здания должен заасфальтировать прилегающую к нему территорию. Такие расходы не приводят к созданию самостоятельных объектов внешнего благоустройства, а включаются в первоначальную стоимость возводимых зданий, сооружений и т. п. После ввода этих объектов в эксплуатацию расходы организации на благоустройство будут постепенно уменьшать налогооблагаемую прибыль через амортизацию. При рассмотрении подобных ситуаций некоторые суды встают на сторону организаций (см., например, постановления ФАС Московского округа от 21 января 2009 г. № КА-А40/12910-08, Северо-Западного округа от 13 июля 2009 г. № А56-48313/2008, от 7 июня 2004 г. № А56-28373/03).
Кроме того, иногда начисление амортизации по объектам внешнего благоустройства признается правомерным из-за неоднозначной формулировки, которая содержится в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Исходя из его буквального толкования можно сделать вывод, что амортизировать запрещено лишь объекты лесного и дорожного хозяйства, сооруженные с привлечением бюджетного (целевого) финансирования, а также специализированные сооружения судоходной обстановки и другие аналогичные объекты. Поскольку иных ограничений в отношении амортизации объектов внешнего благоустройства Налоговый кодекс РФ не содержит, некоторые суды принимают решения в пользу организаций именно по этой причине (см., например, постановления ФАС Московского округа от 12 октября 2010 г. № КА-А40/12233-10, от 2 апреля 2010 г. № КА-А40/2846-10, Северо-Западного округа от 1 июня 2009 г. № А56-33207/2008). Подробнее об этом см. Можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по таким объектам, как асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия, которые созданы без привлечения бюджетного (целевого) финансирования.
Из рекомендации «Что относится к амортизируемому имуществу в налоговом учете»
2. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении затраты на создание объектов благоустройства при строительстве объектов недвижимости
В процессе благоустройства могут создаваться и самостоятельные объекты (объекты внешнего благоустройства). Определение объектов внешнего благоустройства в законодательстве отсутствует. Минфин России в письме от 2 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/203 предлагает руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства. Согласно этому письму под расходами в объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации.* К ним относятся, например, устройство дорожек, скамеек, посадка деревьев и кустарников, устройство газонов.
Расходы на такие объекты застройщик должен формировать обособленно по каждому объекту внешнего благоустройства. Расходы отражаются проводкой:
Дебет 08-3 субсчет «Создание объекта внешнего благоустройства» Кредит 60 (10, 23, 25, 26, 69, 70, 76)
– отражены капитальные вложения в создание объекта внешнего благоустройства.*
У инвестора после передачи застройщиком такие объекты учитываются в зависимости от характера их использования.
<...>
Ситуация: можно ли инвестору принять к вычету НДС по расходам на благоустройство территории при строительстве
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит. Официальная точка зрения по этому поводу контролирующими ведомствами не высказывалась.
Однако обширная арбитражная практика, имеющаяся по данному вопросу, свидетельствует, что при проверках инспекторы выступают против вычета НДС по таким расходам. Но судьи нередко оказываются на стороне организаций* (см. постановления ФАС Московского округа от 26 января 2009 г. № КА-А40/13294-08, от 11 января 2008 г. № КА-А40/13672-07, Северо-Западного округа от 27 апреля 2009 г. № А56-23561/2008, Западно-Сибирского округа от 17 сентября 2008 г. № Ф04-5628/2008(11555-А46-15), Уральского округа от 23 августа 2007 г. № Ф09-6737/07-С2,Центрального округа от 25 марта 2008 г. № А-62-2027/2007, Поволжского округа от 20 августа 2010 г. № А55-36402/2009, от 16 января 2008 г. № КА-А41/14082-07, от 7 мая 2007 г. № КА-А40/3156-07, Восточно-Сибирского округа от 21 июня 2007 г. № А33-15634/04-С3-Ф02-3458/07, Поволжского округа от 20 августа 2010 г. № А55-36402/2009).Так, судьи признают правомерным вычет НДС в случае, когда:
- благоустройство территории вокруг строящегося здания предусмотрено действующим законодательством;
- объекты благоустройства используются в производственных целях и способствуют извлечению дохода.
Таким образом, организация должна самостоятельно принять решение о применении вычета по НДС с расходов на благоустройство. При этом необходимо предварительно оценить все обстоятельства хозяйственной ситуации, а также проанализировать первичные документы по ее оформлению (договоры, протоколы, проекты, сметы и т. д.).
<...>
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ III ранга
3. Рекомендация:Какое имущество относится к основным средствам
Бухучет
Основным критерием принадлежности имущества к категории основных средств в бухучете является срок его полезного использования. Если этот срок превышает 12 месяцев, имущество может быть отнесено к основным средствам.
Помимо срока включение имущества в состав основных средств зависит и от характера его использования. Основными средствами может быть признано имущество, которое:
- предназначено для использования в производственной (управленческой) деятельности организации или для передачи в аренду;
- не предназначено для перепродажи;
- способно приносить доход в будущем.*
Такие правила установлены пунктами 4 и 5 ПБУ 6/01.
В частности, в состав основных средств могут входить:
- здания, сооружения;
- рабочие и силовые машины и оборудование;
- измерительные и регулирующие приборы и устройства;
- вычислительная техника;
- транспортные средства;
- инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности;
- земельные участки;
- объекты природопользования;
- капитальные вложения в земельные участки (затраты на коренное улучшение земель) и в арендованные основные средства.
Об этом сказано в пункте 5 ПБУ 6/01.
Подробный перечень объектов, которые могут быть отнесены к основным средствам, приведен в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утвержденном постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359.
<...>
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
4. Статья: Как отразить затраты на благоустройство в бухгалтерском учете
<...>
По бухучету объектов благоустройства есть письмо Минфина России от18 ноября 2005г. №07-05-06/307. И в нем финансисты подчеркивают, что такие улучшения относятся в бухгалтерском учете к основным средствам.* А еще в пункте 5 ПБУ 6/01 прямо прописано, что основными средствами считаются многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
Но, по моему мнению, считать все объекты благоустройства основными средствами некорректно. Ведь основные средства должны удовлетворять критериям из пункта 4 ПБУ 6/01. В частности, участвовать в производстве или предназначаться для управленческих нужд. А также приносить доходы в будущем.
К примеру, автостоянку для клиентов и площадку для погрузочно-разгрузочных работ организация использует в своей деятельности. То же самое можно сказать и про ограждение, если его компания установила для охраны, а не для украшения. Эти активы длительного пользования (больше 12 месяцев) вполне можно считать основными средствами. И амортизировать их.
Так что компания должна сама решить, удовлетворяет ли конкретный объект благоустройства понятию основных средств. Если да, тогда амортизируйте его в бухучете. А если нет, то затраты на такой объект вполне можно считать прочими. И сразу списывать на счет 91.*
И конечно, не забудьте отразить разницы, которые возникнут, если в налоговом учете не списать расходы на благоустройство. Сделать это нужно по правилам ПБУ 18/02. Освобождены от этой обязанности лишь малые и некоммерческие компании.
И еще напоследок о налоге на имущество. Он как раз рассчитывается по данным бухучета. Налог придется платить с тех объектов благоустройства, которые числятся на балансе компании как основные средства. Исключение сделано для движимого имущества, принятого на учет с 1 января 2013 года (подп. 8 п. 4 ст. 374 НКРФ). По таким объектам налог платить не нужно.
Так что компаниям важно не только определить, являются ли объекты благоустройства основными средствами, но и движимые они или нет. Особо сложно классифицировать забетонированные или асфальтированные территории. Налоговики нередко настаивают, что это недвижимость. Правда, в суде компаниям удается отстоять обратное. Посмотрите, к примеру, постановление ФАС Поволжского округа от10 июля 2012г. по делу №А65-5399/2011.
ЖУРНАЛ «СЕМИНАР ДЛЯ БУХГАЛТЕРА», № 4, АПРЕЛЬ 2014