В данном случае нужно организовать раздельный учет имущества.
Порядок расчета налога на имущество при совмещении ЕНВД и ОСН приведен в рекомендации «Системы Главбух».
Остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, необходимо распределять пропорционально доле выручки, полученной по каждому виду деятельности.
Обоснование данной позиции содержится в материалах рекомендаций «Системы Главбух» vip-версия
1.Рекомендация:Как рассчитать налог на имущество, если организация совмещает общую систему налогообложения (уплату налога на игорный бизнес) и ЕНВД
Раздельный учет
Если организация совмещает общий режим налогообложения и ЕНВД, то она обязана вести раздельный учет имущества(п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это обусловлено тем, что с основных средств, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД, налог на имущество платить не надо (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).* Организовать раздельный учет можно с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счету 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
Внимание: отсутствие раздельного учета основных средств, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД, и в деятельности на общей системе налогообложения, влечет за собой начисление налога на имущество со всей среднегодовой стоимости этих объектов. Такой позиции придерживаются контролирующие ведомства и арбитражные суды (см., например, письмо УМНС России по Московской области от 2 марта 2004 г. № 03-31/4133/Г837, постановления ФАС Дальневосточного округа от 30 августа 2011 г. № Ф03-3980/2011, Северо-Кавказского округа от 4 апреля 2006 г. № Ф08-1291/2006-541А).
Распределение остаточной стоимости
Часть имущества организация может одновременно использовать в обоих видах деятельности. В этом случае в налоговую базу по налогу на имущество нужно включить:*
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
· остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения;
· остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, в той части, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения.*
Остаточную стоимость основных средств для расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества определите по формуле:*
Остаточная стоимость основных средств организации, совмещающей общую системуналогообложения с ЕНВД |
= |
Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности (в той части, которая относится к деятельности на общей системеналогообложения) |
+ |
Остаточная стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения |
Остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения, определите по данным раздельного учета (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, распределите пропорционально доле выручки (без НДС), полученной по каждому виду деятельности.*
Долю выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения определите по формуле:*
Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения |
= |
Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения |
: |
Выручка от всех видов деятельности организации |
Часть остаточной стоимости основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, выделите из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, по формуле:*
Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности |
= |
Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности |
? |
Доля выручки от деятельности организации на общей системеналогообложения |
Распределять остаточную стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, нужно на начало каждого месяца, который включается в расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества. Например, при расчете средней стоимости имущества за I квартал распределить остаточную стоимость основных средств нужно по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля. Об этом сказано в письме Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195.*
Полученные данные включите в расчет налога на имущество, который производится в общем порядке.*
Пример расчета налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения иЕНВД
ЗАО «Альфа» расположено в г. Красногорске Московской области и занимается двумя видами деятельности: производством и розничной торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения. Торговая деятельность переведена на ЕНВД. В учетной политике организации сказано, что для расчета налога на имущество остаточная стоимость основных средств, которые используются в обоих видах деятельности, распределяется пропорционально выручке. При этом выручка определяется поквартально.
За I квартал общая сумма выручки по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.
Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна:
250 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,25.
Данные об остаточной стоимости имущества, подлежащего распределению, и результаты ее распределения приведены в таблице:
Дата определения остаточной стоимости |
Остаточная стоимость основных средств, подлежащая распределению (имуществоиспользуется в обоих видах деятельности), руб. |
Доля выручки от деятельности организации на общей системеналогообложенияв общей сумме выручки |
Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системеналогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб. |
1 января |
100 000 |
0,25 |
25 000 |
1 февраля |
120 000 |
0,25 |
30 000 |
1 марта |
120 000 |
0,25 |
30 000 |
1 апреля |
140 000 |
0,25 |
35 000 |
Остаточная стоимость основных средств для расчета средней стоимости составила:
Дата определения остаточной стоимости |
Остаточная стоимость основных средств не подлежащая распределению (имущество используется только в деятельности на общей системеналогообложения), руб. |
Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системеналогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб. |
Остаточная стоимость основных средств для расчета среднегодовой стоимостиимущества, руб. |
1 января |
200 000 |
25 000 |
225 000 |
1 февраля |
220 000 |
30 000 |
250 000 |
1 марта |
220 000 |
30 000 |
250 000 |
1 апреля |
240 000 |
35 000 |
275 000 |
Всего |
1 000 000 |
Средняя стоимость основных средств «Альфы» за I квартал составила:
1 000 000 руб. : 4 = 250 000 руб.
Ставка налога на имущество в Московской области – 2,2 процента.
Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал равна:
250 000 руб. ? 2,2% = 5500 руб.
Ситуация: за какой период рассчитать выручку для распределения остаточной стоимости основных средств, используемых в обоих видах деятельности, при расчете налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД*
Налоговый кодекс РФ не устанавливает период, за который надо определять выручку для распределения остаточной стоимости имущества, одновременно используемого в разных видах деятельности. Поэтому организация может самостоятельно выбрать и закрепить в учетной политике для целей налогообложения один из следующих периодов:*
· месяц, предшествующий дате определения остаточной стоимости основных средств;
· отчетный период по налогу на имущество (квартал, полугодие, девять месяцев);
· налоговый период по ЕНВД (I квартал, II квартал, III квартал, IV квартал).
Поскольку налоговым периодом по ЕНВД является квартал, для распределения остаточной стоимости основных средств Минфин России рекомендует использовать выручку за квартал (письма от 8 октября 2010 г. № 03-05-05-01/43, от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195).*
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2.Ситуация: можно ли применять ЕНВД при продаже товаров в розницу государственным (муниципальным) учреждениям, которые не занимаются предпринимательской деятельностью (больницам, центрам социальной помощи, детским учреждениям и т. п.)
Нет, нельзя.*
Применение ЕНВД допускается в отношении торговли товарами по договорам розничной купли-продажи (ст. 346.27 НК РФ). Отличительной чертой таких сделок является то, что покупатель не использует приобретенные товары в предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 492 ГК РФ). Поскольку продавец не обязан контролировать дальнейшее использование реализованных товаров, единственным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, для него является характер договора, заключенного между ним и покупателем.*
Если заключен договор поставки или государственный (муниципальный) контракт, сделка купли-продажи розничной не считается и под ЕНВД не подпадает. В этом случае с доходов, полученных от реализации, организация должна начислить налоги по общей системе налогообложения или по упрощенке. Об этом сказано в письмах Минфина России от 9 марта 2010 г. № 03-11-11/44, от 1 декабря 2009 г. № 03-11-09/386, от 16 ноября 2009 г. № 03-11-06/3/268, от 23 января 2009 г. № 03-11-09/15 и ФНС России от 30 декабря 2011 г. № ЕД-4-3/22628, от 1 марта 2010 г. № ШС-22-3/144. Эта позиция подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 4 октября 2011 г. № 5566/11).*
На практике государственные (муниципальные) учреждения для своей уставной деятельности могут приобретать незначительные партии товаров у розничных продавцов, не заключая при этом договор поставки (государственный или муниципальный контракт). В письмах от 15 октября 2012 г. № 03-11-11/308,от 9 февраля 2009 г. № 03-11-09/38 Минфин России признает, что для целей ЕНВД такие сделки можно считать розничными. Однако ФНС России считает, что при реализации товаров для обеспечения уставной деятельности организации не соблюдается основной принцип розничной купли-продажи: реализация товаров для личного, семейного или домашнего использования (письмо от 30 декабря 2011 г. № ЕД-4-3/22628). А следовательно, при начислении налогов с таких сделок продавец должен применять общую или упрощенную систему налогообложения. Если в ходе налоговой проверки инспекция обвинит организацию в неправомерном применении ЕНВД, спор придется разрешать в суде. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают, что продажа товаров государственным (муниципальным) учреждениям для их использования в целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, подпадает под ЕНВД (см., например, определение ВАС РФ от 5 июня 2009 г. № ВАС-6325/09, постановления ФАС Дальневосточного округа от 3 августа 2011 г. № Ф03-3329/2011, Северо-Кавказского округа от 27 апреля 2009 г. № А32-6947/2008-46/83, Восточно-Сибирского округа от 12 апреля 2010 г. № А78-4905/2009 и от 11 августа 2009 г. № А19-16175/08, Волго-Вятского округа от 2 февраля 2009 г. № А31-2090/2008-12, Уральского округа от 25 декабря 2008 г. № Ф09-9824/08-С3 и от 9 сентября 2008 г. № Ф09-6414/08-С3).
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга