Для российских организаций объектом налогообложения является движимое имущество, учтенное в составе основных средств до 1 января 2013 года, и недвижимое имущество, которое отражено в бухучете в составе основных средств (в т. ч. объекты, переданные во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление и в совместную деятельность). При этом движимое имущество, бывшее в эксплуатации и принятое к учету начиная с 1 января 2013 года, освобождается от налогообложения независимо от того, что у предыдущего владельца оно тоже учитывалось в составе основных средств. Это следует из положений пункта 1 и подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Имущество, в отношении которого установлены льготы, указано в статье 381 Налогового кодекса РФ.
Льготируемое имущество исключается из расчета налоговой базы.
Имущество, которое не является объектом налогообложения, вообще не указывается в налоговой декларации.
Таким образом, исходя из постановки Вашего вопроса, приобретенное имущество в 2013 году относится к движимому, поэтому объектом налогообложения не является и в налоговой декларации не отражается, в расчетах не участвует.
Значит, в Вашем случае в налоговой декларации будет отражена остаточная стоимость движимого имущества, учтенное в составе основных средств до 1 января 2013 года, и недвижимое имущество, которое отражено в бухучете в составе основных средств.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
Рекомендация: Как рассчитать налог на имущество
Объект налогообложения
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Для российских организаций объектом налогообложения является движимое имущество, учтенное в составе основных средств до 1 января 2013 года, и недвижимое имущество, которое отражено в бухучете в составе основных средств (в т. ч. объекты, переданные во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление и в совместную деятельность). При этом движимое имущество, бывшее в эксплуатации и принятое к учету начиная с 1 января 2013 года, освобождается от налогообложения независимо от того, что у предыдущего владельца оно тоже учитывалось в составе основных средств. Это следует из положений пункта 1 и подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ. Такой же вывод можно сделать из писем Минфина России от 11 марта 2013 г. № 03-05-05-01/7108, от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5322, от 18 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/4307, от 7 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/2766.*
Существует две категории основных средств, которые не облагаются налогом на имущество:
- имущество, в отношении которого установлены льготы;
- имущество, которое не признается объектом налогообложения (земельные участки, природные ресурсы, имущество силовых структур и т. п.).
Такие правила установлены пунктом 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Льготируемое имущество исключается из расчета налоговой базы. Имущество, которое не является объектом налогообложения, вообще не указывается в налоговой декларации.*
Налоговая база
Для российских и иностранных организаций, имеющих в России постоянные представительства, налоговой базой по налогу на имущество является:
- средняя стоимость основных средств за отчетный период;
- среднегодовая стоимость основных средств за налоговый период.
Иностранные организации, не имеющие постоянного представительства в России, должны рассчитывать налог исходя из инвентаризационной стоимости недвижимого имущества. Этот показатель ежегодно по состоянию на 1 января определяют органы технической инвентаризации. До 1 марта эти сведения направляются в налоговые инспекции (п. 9.1 ст. 85 НК РФ, приказ ФНС России от 11 февраля 2011 г. № ММВ-7-11/154). Обеспечивать такой информацией плательщиков органы технической инвентаризации не обязаны. Поэтому узнавать инвентаризационную стоимость недвижимого имущества иностранные организации должны самостоятельно.
Такие правила установлены пунктом 2 статьи 375 и пунктом 5 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Российские организации определяют налоговую базу отдельно в отношении:
- имущества, расположенного по местонахождению головного отделения организации;
- имущества каждого обособленного подразделения с отдельным балансом;
- каждого территориально отдаленного объекта недвижимости;
- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Отдельно следует определять налоговую базу и по имуществу, используемому в рамках договора простого товарищества (п. 1 ст. 377 НК РФ).
Иностранные организации определяют налоговую базу отдельно в отношении:
- имущества, расположенного по месту постановки на налоговый учет каждого постоянного представительства;
- каждого территориально отдаленного объекта недвижимости;
- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Такие правила установлены пунктом 1 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Особый порядок определения налоговой базы действует в отношении объектов недвижимости, расположенных на территории нескольких субъектов РФ (трубопроводы, электросети, железнодорожные магистрали и т. п.). Налоговую базу в этом случае нужно определять раздельно. Долю налоговой базы, которая относится к тому или иному региону, следует рассчитывать пропорционально части стоимости объекта, расположенного в соответствующем регионе. Об этом сказано в пункте 2 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Определение средней стоимости имущества
При расчете средней стоимости имущества за отчетный период применяйте формулу:
Средняя стоимость имущества за отчетный перод | = | Остаточная стоимость имущества на начало отчетного периода | + | Остаточная стоимость имущества на начало каждого месяца внутри отчетного периода | + | Остаточная стоимость имущества на начало первого месяца, следующего за отчетным периодом | : | Количество месяцев в отчетном периоде | + | 1 |
При расчете среднегодовой стоимости имущества за налоговый период воспользуйтесь формулой:
Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период | = | Остаточная стоимость имущества на начало налогового периода | + | Остаточная стоимость имущества на начало каждого месяца внутри налогового периода | + | Остаточная стоимость имущества на конец налогового периода (31 декабря) | : | Количество месяцев в налоговом периоде | + | 1 |
Остаточную стоимость имущества определите по формуле:
Остаточная стоимость имущества | = | Первоначальная (восстановительная) стоимость основного средства | – | Начисленная амортизация (износ) |
Остаточную стоимость имущества определяйте по данным бухучета.
При определении остаточной стоимости основных средств на конец года учитывайте операции, влияющие на формирование этого показателя и отраженные в бухучете в течение 31 декабря.
Такие правила установлены пунктом 1 статьи 375 и пунктом 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ и разъяснены в письме Минфина России от 14 июля 2010 г. № 03-05-05-01/26.
Пример определения средней (среднегодовой) стоимости имущества для расчета налога на имущество. Организация ведет деятельность в течение полного календарного года
ЗАО «Альфа» расположено в г. Москве. Недвижимости в других регионах России у организации нет. По данным бухучета остаточная стоимость основных средств, признаваемых объектами обложения налогом на имущество, составляет:
- на 1 января – 6 000 000 руб.;
- на 1 февраля – 5 950 000 руб.;
- на 1 марта – 5 800 000 руб.;
- на 1 апреля – 5 750 000 руб.;
- на 1 мая – 5 700 000 руб.;
- на 1 июня – 5 650 000 руб.;
- на 1 июля – 5 500 000 руб.;
- на 1 августа – 5 450 000 руб.;
- на 1 сентября – 5 400 000 руб.;
- на 1 октября – 5 350 000 руб.;
- на 1 ноября – 5 200 000 руб.;
- на 1 декабря – 5 150 000 руб.;
- на 31 декабря – (с учетом операций, отраженных в бухучете в течение 31 декабря) – 5 100 000 руб.
Средняя стоимость имущества за I квартал равна:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб. + 5 750 000 руб.) : (3 + 1) = 5 875 000 руб.
Средняя стоимость имущества за первое полугодие составила:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб. + 5 750 000 руб. + 5 700 000 руб. + 5 650 000 руб. +
5 500 000 руб.) : (6 + 1) = 5 764 285 руб.
Средняя стоимость имущества за девять месяцев составила:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб. + 5 750 000 руб. + 5 700 000 руб. + 5 650 000 руб. +
5 500 000 руб. + 5 450 000 руб. + 5 400 000 руб. + 5 350 000 руб.) : (9 + 1) = 5 655 000 руб.
Среднегодовая стоимость имущества за год составила:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб. + 5 750 000 руб. + 5 700 000 руб. + 5 650 000 руб. : (12 + 1) = 2 680 769 руб.
Ситуация: с какого момента для расчета налога на имущество нужно учитывать объекты, включенные в состав основных средств (доходных вложений в материальные ценности) 1-го числа текущего месяца (mod = 112, id = 53798)
Такие объекты следует включать в расчет средней стоимости имущества начиная со следующего месяца.
При определении средней стоимости имущества, которое признается объектом налогообложения, учитываются показатели остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом (п. 4 ст. 376 НК РФ). Поскольку основой для расчета налога на имущество являются данные бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ), эти показатели должны быть сформированы в соответствии с установленным порядком ведения бухучета и составления бухгалтерской отчетности.
Отчетной датой для составления бухгалтерской отчетности является последний календарный день отчетного периода (месяца, квартала, года) (п. 12 ПБУ 4/99). То есть отчетность должна содержать в себе сведения обо всех хозяйственных операциях, проведенных за период с начала года по этот день включительно. Хозяйственные операции, совершенные начиная с 00 часов 00 минут следующего дня, в отчетности за прошедший период не отражаются. Сведения о них включаются в отчетность за следующий отчетный период.
Учитывая изложенное, основные средства, принятые к учету 1-го числа текущего месяца, в расчет остаточной стоимости имущества за предыдущий месяц не включаются. Такие объекты учитываются при расчете налога на имущество только со следующего месяца. Например, если имущество было отражено в бухучете в составе основных средств 1 марта, то его остаточная стоимость должна учитываться при определении средней стоимости имущества только начиная с 1 апреля.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 16 декабря 2011 г. № 03-05-05-01/97.
Ситуация: на какое количество месяцев необходимо разделить сумму остаточной стоимости основных средств при расчете налога на имущество. Организация создана (ликвидирована) в середине года (mod = 112, id = 53799)
Сумму среднегодовой остаточной стоимости имущества разделите на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу.
Порядок определения среднегодовой стоимости основных средств для расчета налога на имущество не зависит от времени создания организации. Поэтому если организация создана (ликвидирована) в течение года, применяется общее правило, установленное пунктом 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Из этого правила есть одно исключение. Оно сделано для организаций, созданных в период с 1 по 31 декабря. Первым налоговым периодом по налогу на имущество для них является следующий календарный год. Объясняется это тем, что сумма налога за год рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости имущества, а не из средней стоимости имущества за фактический период деятельности организации. Возможность расчета налога на имущество за период с 1 декабря года создания организации по 31 декабря следующего года главой 30 Налогового кодекса РФ не предусмотрена. Форма декларации по налогу на имущество также не позволяет заполнять ее за 13 месяцев.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 30 декабря 2004 г. № 03-06-01-02/26 и ФНС России от 30 июля 2013 г. № БС-4-11/13835.
Пример определения среднегодовой стоимости основных средств для расчета налога на имущество. Организация ведет деятельность в течение неполного календарного года
ЗАО «Альфа» создано 10 июля. Организация расположена в г. Москве. Недвижимости в других регионах России у «Альфы» нет.
По данным бухучета остаточная стоимость основных средств, признаваемых объектами обложения налогом на имущество, равна:
- на 1 августа – 6 000 000 руб.;
- на 1 сентября – 5 950 000 руб.;
- на 1 октября – 5 800 000 руб.;
- на 1 ноября – 5 750 000 руб.;
- на 1 декабря – 5 700 000 руб.;
- на 31 декабря (с учетом операций, отраженных в бухучете в течение 31 декабря) – 5 650 000 руб.
Средняя стоимость имущества за девять месяцев составляет:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб.) : (9 + 1) = 1 775 000 руб.
Среднегодовая стоимость имущества за год составила:
(6 000 000 руб. + 5 950 000 руб. + 5 800 000 руб. + 5 700 000 руб. + 5 700 000 руб. +
5 650 000 руб.) : (12 + 1) = 2 680 769 руб.
Льготируемое имущество
Если у организации есть льготируемое имущество, налог рассчитывайте в особом порядке.
Среднюю (среднегодовую) стоимость льготируемых основных средств нужно рассчитать отдельно в графе 4 раздела 2 расчета авансовых платежей и графе 4 раздела 2 налоговой декларации, утвержденных приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. № ММВ-7-11/895. Этот показатель определяется в том же порядке, что и средняя (среднегодовая) стоимость имущества, на которое льготы не распространяются.*
Сумму авансового платежа по налогу на имущество, которую должна перечислить в бюджет организация, пользующаяся льготой, определите по формуле:
Авансовый платеж по налогу на имущество за отчетный период (I квартал, первое полугодие, девять месяцев) | = | Средняя стоимость имущества за отчетный период | – | Средняя стоимость льготируемого имущества за отчетный период | ? | Ставка налога | : | 4 |
Такой порядок предусмотрен подпунктом 10 пункта 5.3 Порядка заполнения расчета авансовых платежей, утвержденного приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. № ММВ-7-11/895.
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате в бюджет по итогам года, определяется по формуле:
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате по итогам года | = | Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период | – | Среднегодовая стоимость льготируемого имущества за налоговый период | ? | Ставка налога | – | Авансовые платежи по налогу на имущество, перечисленные за I квартал, первое полугодие, девять месяцев |
Такой порядок предусмотрен подпунктом 3 пункта 4.2 и пунктом 5.3 Порядка заполнения декларации, утвержденного приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. № ММВ-7-1/895.
Пример расчета налога на имущество организацией, имеющей право на налоговую льготу
ЗАО «Альфа» зарегистрировано в г. Москве. Основной вид деятельности – производство фармацевтической продукции. «Альфа» имеет лицензию на производство ветеринарных иммунобиологических препаратов. Кроме того, организация сдает в аренду принадлежащее ей здание. Оборудование, которое используется в деятельности по производству ветеринарных иммунобиологических препаратов, освобождается от налога на имущество (п. 4 ст. 381 НК РФ). Здание, сданное в аренду, входит в состав основных средств, поэтому с его остаточной стоимости нужно платить налог.
Ставка налога на имущество в Москве – 2,2 процента.
Остаточная стоимость всех основных средств «Альфы» за I квартал составляет:
- на 1 января – 1 720 000 руб.;
- на 1 февраля – 1 700 000 руб.;
- на 1 марта – 1 680 000 руб.;
- на 1 апреля – 1 660 000 руб.
Остаточная стоимость оборудования, используемого в производстве фармацевтической продукции, равна:
- на 1 января – 790 000 руб.;
- на 1 февраля – 780 000 руб.;
- на 1 марта – 770 000 руб.;
- на 1 апреля – 760 000 руб.
Средняя стоимость всего имущества «Альфы» за I квартал составляет:
(1 720 000 руб. + 1 700 000 руб. + 1 680 000 руб. + 1 660 000 руб.) : (3 + 1) = 1 690 000 руб.
Средняя стоимость льготируемого имущества организации за I квартал равна:
(790 000 руб. + 780 000 руб. + 770 000 руб. + 760 000 руб.) : (3 + 1) = 775 000 руб.
По итогам I квартала «Альфа» должна перечислить в бюджет:
(1 690 000 руб. – 775 000 руб.) ? 2,2% : 4 = 5033 руб.
Е.Ю. Попова
государственный советник налоговой службы РФ I ранга